Kayıtdışı Kazancın Varlığı, Ortaklara Kar Dağıtımı Yapıldığına Delil midir?
Vergi müfettişlerince yapılan vergi incelemeleri ( daha ziyade randıman ya da kaydi envanter incelemesi) sonucunda düzenlenen raporlarda, kurumlar vergisi mükellefinin kayıt dışı bırakılmış kazancının varlığının tespit edilmesi halinde, bu durum ortaklara kar dağıtımı yapıldığının varlığına delil kabul edilerek ayrıca vergi inceleme raporları düzenlenmekte ve cezalı tarhiyat önerilmektedir.
Fakat Danıştay 9. Dairesi olaya bu şekilde bakmamaktadır. Aşağıdaki kararlardan da anlaşılacağı üzere, ortaklara kar dağıtımı yapıldığının varlığının kabulü için somut tespit aramaktadır. Başka bir ifadeyle kayıt dışı hasılatın doğrudan ya da dolaylı olarak ortakların mamelekine girdiğinin somut olarak tespit edilmesi gerektiği kararlardan anlaşılmaktadır.
Danıştay 9. Daire’nin 02.07.2020 Tarih, E. 2020/47 K. 2020/3443 ve 16.10.2018 Tarih, E. 2016/8375 K. 2018/6274 sayılı Kararları :
“Kurum kazançları üzerinden tevkifat yapılabilmesi için kurum kazancından doğan kârın ortaklara dağıtılmış olması gerekmektedir.
Olayda, her ne kadar davacı şirket hakkında düzenlenen inceleme raporuna göre kayıt dışı bırakılmış bir matrah farkı tespit edilmiş ise de, davacının söz konusu incelemeye göre beyan dışı bırakıldığı ileri sürülen kârını ortaklarına dağıttığı hususunda inceleme elemanı ya da idarece yapılmış somut bir tespit bulunmadığından, dava konusu vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj ) vergisinde ve davanın reddine ilişkin mahkeme kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.”
Bizce de yapılan vergi incelemeleri neticesinde kurumlar vergisi kurumun kayıt dışı bırakılmış kazancının tespiti halinde, kurum için ortaklara kar dağıtımından (menkul sermaye iradı) dolayı gelir vergisi stopajı yönünden cezalı tarhiyat önerilebilmesi için, kayıt dışı kazanç sonucunda ortaklarına doğrudan ya da dolaylı olarak herhangi bir mal, para ya da parayla ifade edilebilen bir menfaat transferinin varlığının somut olarak ortaya konması gerekmektedir. Ortağın mal varlığındaki artış ya da harcamalarıyla kurumun kayıt dışı bırakılmış kazancı arasındaki illiyet bağı ortaya konmalıdır.
T.C. DANIŞTAY 9. DAİRE E : 2020/47 K: 2020/3443 T: 2.7.2020
- RE’SEN TARH EDİLEN GELİR VERGİSİ İLE VERGİ ZİYAI CEZASININ KALDIRILMASI İSTEMİ ( Kurum Kazançları Üzerinden Tevkifat Yapılabilmesi İçin Kurum Kazancından Doğan Kârın Ortaklara Dağıtılmış Olması Gerektiği )
- KAYIT DIŞI MATRAH FARKI ( Her Ne Kadar Davacı Şirket Hakkında Düzenlenen İnceleme Raporuna Göre Kayıt Dışı Bırakılmış Bir Matrah Farkı Tespit Edilmiş ise de Davacının Söz Konusu İncelemeye Göre Beyan Dışı Bırakıldığı İleri Sürülen Kârını Ortaklarına Dağıttığı Hususunda İnceleme Elemanı ya da İdarece Yapılmış Somut Bir Tespit Bulunmadığı – Dava Konusu Vergi Ziyaı Cezalı Gelir (Stopaj ) Vergisinde ve Davanın Reddine İlişkin Mahkeme Kararında Hukuka Uygunluk Bulunmadığı )
- BEYAN DIŞI KARIN ORTAKLARA DAĞITILMASI ( Davacının Söz Konusu İncelemeye Göre Beyan Dışı Bırakıldığı İleri Sürülen Kârını Ortaklarına Dağıttığı Hususunda İnceleme Elemanı ya da İdarece Yapılmış Somut Bir Tespit Bulunmadığı – Dava Konusu Vergi Ziyaı Cezalı Gelir (Stopaj ) Vergisinde ve Davanın Reddine İlişkin Mahkeme Kararında Hukuka Uygunluk Bulunmadığı )
193/m.75
ÖZET : Dava, re’sen tarh edilen gelir (stopaj ) vergisi ile bir kat kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
Kurum kazançları üzerinden tevkifat yapılabilmesi için kurum kazancından doğan kârın ortaklara dağıtılmış olması gerekmektedir. Olayda, her ne kadar davacı şirket hakkında düzenlenen inceleme raporuna göre kayıt dışı bırakılmış bir matrah farkı tespit edilmiş ise de, davacının söz konusu incelemeye göre beyan dışı bırakıldığı ileri sürülen kârını ortaklarına dağıttığı hususunda inceleme elemanı ya da idarece yapılmış somut bir tespit bulunmadığından, dava konusu vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj ) vergisinde ve davanın reddine ilişkin mahkeme kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
İSTEMİN KONUSU : Trabzon Vergi Mahkemesi’nin 08/11/2019 tarih ve E:2019/304, K:2019/431 Sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, kayıt dışı bıraktığı hasılatını ortaklarına kar payı olarak dağıttığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2011/Nisan dönemine ilişkin re’sen tarh edilen gelir (stopaj ) vergisi ile bir kat kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Danıştay Dokuzuncu Dairesi’nce verilen bozma kararına uyan Vergi Mahkemesince dosyanın yeniden incelenmesi suretiyle; davaya konu tarhiyata dayanak teşkil eden 2010 yılı kurumlar vergisi ve 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına karşı açılan davada, bozma kararına uymak suretiyle Mahkemelerinin 08/11/2019 tarih ve E:2019/303, K:2019/430 Sayılı kararıyla cezalı tarhiyat yönünden davanın reddedildiği, davacı şirket adına yapılan kurumlar vergisi tarhiyatının yargı kararıyla hukuka uygun bulunması karşısında, varlığı kesinleşen kayıt dışı kazancın ortaklara dağıtılmadığı ve kurum bünyesinde kaldığı hususu, ispat külfeti kendine düşen davacı tarafından hukuken geçerli olarak ispat edilemediğinden, cezalı gelir (stopaj ) vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Kayıt dışı bırakılan kazancın ortaklara dağıtıldığına dair tespit bulunmadığı iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.
DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ DÜŞÜNCESİ : Vergi incelemesi neticesinde bulunan matrah farkının kar payı olarak ortaklara dağıtıldığına ilişkin olarak yapılmış somut bir tespit bulunmadığından temyiz isteminin kabulüyle vergi mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
KARAR : İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY: Davacı adına, kayıt dışı bıraktığı hasılatını ortaklarına kar payı olarak dağıttığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2011/Nisan dönemine ilişkin re’sen tarh edilen gelir (stopaj ) vergisi ile bir kat kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 30. maddesinin 1. fıkrasında re’sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi inceleme yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra, aynı maddenin 2. fıkrasının 4 numaralı bendinde, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması hali re’sen tarh nedeni olarak kabul edilmiş olup, aynı Kanunun 134. maddesinde de vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlenmiştir.
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 75. maddesinin 1. fıkrasında, sahibinin ticari, zirai veya mesleki faaliyeti dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden müteşekkil sermaye dolayısıyla elde ettiği kâr payı, faiz, kira ve benzeri iratların menkul sermaye iradı olduğu; ikinci fıkrasında, kaynağı ne olursa olsun maddede tahdidi olarak sayılan iratların menkul sermaye iradı sayılacağı; 94/6-b-i maddesinde ise tam mükellef kurumlar tarafından, tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve bu vergilerden muaf olanlara dağıtılan, 75. maddenin ikinci fıkrasının (1 ), (2 ) ve (3 ) numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarından istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları belirtilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıdaki kanun maddelerinin değerlendirilmesinden, kurum kazançları üzerinden tevkifat yapılabilmesi için kurum kazancından doğan kârın ortaklara dağıtılmış olması gerekmektedir.
Olayda, her ne kadar davacı şirket hakkında düzenlenen inceleme raporuna göre kayıt dışı bırakılmış bir matrah farkı tespit edilmiş ise de, davacının söz konusu incelemeye göre beyan dışı bırakıldığı ileri sürülen kârını ortaklarına dağıttığı hususunda inceleme elemanı ya da idarece yapılmış somut bir tespit bulunmadığından, dava konusu vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj ) vergisinde ve davanın reddine ilişkin mahkeme kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
SONUÇ : Açıklanan nedenlerle;
- Davacının temyiz isteminin kabulüne,
- Trabzon Vergi Mahkemesi’nin 08/11/2019 tarih ve E:2019/304, K:2019/431 Sayılı kararının BOZULMASINA,
- 2577 Sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen ) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 02.07.2020 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.
T.C. DANIŞTAY 9. DAİRE E. 2016/8375 K. 2018/6274 T. 16.10.2018 :
İstemin Özeti : Davacı adına, yapılan kaydi envanter sonucu kayıt ve beyan dışı bıraktığı tespit edilen bir kısım hasılatını ortaklara kar payı olarak dağıttığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2012/Nisan dönemi için re’sen tarh edilen gelir (stopaj) vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı reddeden Konya Vergi Mahkemesi’nin 24/02/2015 tarih ve E:2014/1348, K:2015/452 Sayılı kararının; dilekçede ileri sürülen sebeplerle bozulması istenilmektedir.
Cevabın Özeti :Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.
Tetkik Hakimi Düşüncesi : Davacının kayıt ve beyan dışı bıraktığı ileri sürülen kar payını ortaklarına dağıttığına ilişkin olarak yapılmış somut bir tespit bulunmadığında temyiz isteminin kabulüyle vergi mahkemesi kararının bozulması gerekeceği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince işin gereği görüşüldü:
KARAR : Uyuşmazlıkta, davacı adına, yapılan kaydi envanter sonucu kayıt ve beyan dışı bıraktığı tespit edilen bir kısım hasılatını ortaklara kar payı olarak dağıttığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2012/Nisan dönemi için re’sen tarh edilen gelir (stopaj) vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı reddeden vergi mahkemesi kararının, dilekçede ileri sürülen sebeplerle bozulması istenilmektedir.
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 30. maddesinin 1. fıkrasında resen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi inceleme yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra aynı maddenin 2. fıkrasının 4 numaralı bendinde, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması hali re’sen tarh nedeni olarak kabul edilmiş olup, aynı kanunun 134. maddesinde de vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlenmiştir.
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 75/2. maddesinde, limited şirket ortaklarının şirket ortaklığından dolayı aldığı kar paylarının menkul sermaye iradı olduğu belirtilmiş; 94/6-b-i maddesinde tam mükellef kurumlar tarafından, tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve bu vergilerden muaf olanlara dağıtılan, 75. maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kar paylarından istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları hüküm altına alınmıştır.
Dosyanın incelenmesinden, vergi inceleme raporuna dayanılarak bulunan kurumlar vergisi matrahından, kurumlar vergisi düşülmek suretiyle bulunan miktarın, ortaklara kar payı olarak dağıtıldığı kabul edilerek, davacı şirket adına 2012/Nisan dönemine ilişkin olarak bir kat vergi zıyaı cezalı gelir (stopaj) vergisi tarhiyatı yapıldığı görülmüştür.
Kurum kazançları üzerinden gelir (stopaj) vergisi tevkifatı yapılması için kurum kazancından doğan karın ortaklara dağıtılmış olması gerekmektedir. Olayda, her ne kadar davacı hakkında yapılan inceleme sonucu düzenlenen inceleme raporuna göre kayıt ve beyan dışı bırakılmış bir matrah tespit edilmiş ise de, davacının söz konusu incelemeye göre kayıt ve beyan dışı bırakıldığı ileri sürülen karını ortaklarına dağıttığına ilişkin olarak inceleme elemanı ya da idarece yapılmış somut bir tespit bulunmadığından tarhiyatta hukuka uyarlık görülmemiştir.
SONUÇ : Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulüne, Konya Vergi Mahkemesi’nin 24/02/2015 tarih ve E:2014/1348, K:2015/452 Sayılı kararının bozulmasına, bu kararın tebliğ tarihini izleyen 15 gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 16/10/2018 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.