A- Vergi Usul Kanunu Yönünden:

Bilindiği üzere, 14/02/2019 tarihli ve VUK-112/2019-2 sayılı Vergi Usul Kanunu Sirkülerinde, 9/6/1932 tarihli ve 2004 sayılı İcra ve İflas Kanununda, 28/2/2018 tarihli ve 7101 sayılı İcra ve İflas Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanunla yapılan değişikliklerle iflas ertelemesi müessesesinin kaldırılarak konkordato müessesesinin kapsamlı bir şekilde yeniden düzenlenmesi sebebiyle; konkordato sürecine giren borçludan olan alacakların 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 323 üncü maddesi kapsamındaki durumuna ilişkin açıklamalar yapılmıştır.

Mezkûr Sirkülerin “2. Mevzuat” başlıklı bölümünde;

“(1) 213 sayılı Kanunun;

322 nci maddesinde, “Kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkan kalmıyan alacaklar, değersiz alacaktır.

Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve mukayyet kıymetleriyle zarara geçirilerek yok edilirler.

İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin bu madde hükmüne giren değersiz alacakları, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler.”,

323 üncü maddesinde, “Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla;

1. Dava veya icra safhasında bulunan alacaklar;
2. Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar;

şüpheli alacak sayılır.

Yukarıda yazılı şüpheli alacaklar için değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayrılabilir. Bu karşılığın hangi alacaklara ait olduğu karşılık hesabında gösterilir. Teminatlı alacaklarda bu karşılık teminattan geri kalan miktara inhisar eder.  Şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları tahsil edildikleri dönemde kâr zarar hesabına intikal ettirilir.”

hükümleri yer almaktadır.

B- İcra İflas Kanunu Yönünden:

(2) 2004 sayılı Kanunun;

285 inci maddesinde,

“Borçlarını, vadesi geldiği hâlde ödeyemeyen veya vadesinde ödeyememe tehlikesi altında bulunan herhangi bir borçlu, vade verilmek veya tenzilat yapılmak suretiyle borçlarını ödeyebilmek veya muhtemel bir iflâstan kurtulmak için konkordato talep edebilir.

İflâs talebinde bulunabilecek her alacaklı, gerekçeli bir dilekçeyle, borçlu hakkında konkordato işlemlerinin başlatılmasını isteyebilir…”,

287 nci maddesinde,

“Konkordato talebi üzerine mahkeme, 286 ncı maddede belirtilen belgelerin eksiksiz olarak mevcut olduğunu tespit ettiğinde derhâl geçici mühlet kararı verir ve 297 nci maddenin ikinci fıkrasındaki hâller de dahil olmak üzere, borçlunun malvarlığının muhafazası için gerekli gördüğü bütün tedbirleri alır.

…

Geçici mühlet üç aydır. Mahkeme bu üç aylık süre dolmadan borçlunun veya geçici komiserin yapacağı talep üzerine geçici mühleti en fazla iki ay daha uzatabilir, uzatmayı borçlu talep etmişse geçici komiserin de görüşü alınır. Geçici mühletin toplam süresi beş ayı geçemez.

…“,

288 inci maddesinde,

“Geçici mühlet, kesin mühletin sonuçlarını doğurur.

Mahkemece geçici mühlet kararı, ticaret sicili gazetesinde ve Basın-İlan Kurumunun resmî ilân portalında ilân olunur ve derhâl tapu müdürlüğüne, ticaret sicili müdürlüğüne, vergi dairesine, gümrük ve posta idarelerine, Türkiye Bankalar Birliğine, Türkiye Katılım Bankaları Birliğine, mahallî ticaret odalarına, sanayi odalarına, taşınır kıymet borsalarına, Sermaye Piyasası Kuruluna ve diğer lazım gelen yerlere bildirilir…

Geçici mühletin uzatılmasına ve geçici mühletin kaldırılarak konkordato talebinin reddine ilişkin kararlar da ikinci fıkra uyarınca ilân olunur ve ilgili yerlere bildirilir.”,

289 uncu maddesinde,

“Mahkeme, kesin mühlet hakkındaki kararını geçici mühlet içinde verir.

…

Konkordatonun başarıya ulaşmasının mümkün olduğunun anlaşılması hâlinde borçluya bir yıllık kesin mühlet verilir. Bu kararla birlikte mahkeme, yeni bir görevlendirme yapılmasını gerektiren bir durum olmadığı takdirde geçici komiser veya komiserlerin görevine devam etmesine karar verir ve dosyayı komisere tevdi eder.

…

Kesin mühlet verilmesine, kesin mühletin uzatılmasına ve kesin mühletin kaldırılarak konkordato talebinin reddine ilişkin kararlar, 288 inci madde uyarınca ilân edilir ve ilgili yerlere bildirilir.”,

…

294 üncü maddesinde,

“Mühlet içinde borçlu aleyhine 21/7/1953 tarihli ve 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanuna göre yapılan takipler de dahil olmak üzere hiçbir takip yapılamaz ve evvelce başlamış takipler durur, ihtiyatî tedbir ve ihtiyatî haciz kararları uygulanmaz, bir takip muamelesi ile kesilebilen zamanaşımı ve hak düşüren müddetler işlemez.

…”,

306 ncı maddesinde,

“Konkordatonun tasdiki kararında alacaklıların hangi ölçüde alacaklarından vazgeçtiği ve borçlunun borçlarını hangi takvim çerçevesinde ödeyeceği belirtilir.

…

Tasdik kararı mahkemece, 288 inci madde uyarınca ilân olunur ve ilgili yerlere bildirilir.”,

308 inci maddesinde,

“Konkordato tasdik edilmezse mahkeme konkordato talebinin reddine karar verir ve bu karar 288 inci madde uyarınca ilân edilerek ilgili yerlere bildirilir. Borçlunun iflâsa tabi şahıslardan olması ve doğrudan doğruya iflâs sebeplerinden birinin mevcut olması hâlinde mahkeme, borçlunun iflâsına resen karar verir.”,

308/c maddesinde,

“Konkordato, tasdik kararıyla bağlayıcı hâle gelir. Tasdik edilen konkordato projesinde konkordatonun, tasdik kararının kesinleşmesiyle bağlayıcı hâle geleceği de kararlaştırılabilir; bu takdirde mühletin etkileri, kanunda öngörülen istisnalar saklı kalmak kaydıyla konkordatonun bağlayıcı hâle geldiği tarihe kadar devam eder.

Bağlayıcı hâle gelen konkordato, konkordato talebinden önce veya komiserin izni olmaksızın mühlet içinde doğan bütün alacaklar için mecburidir.

…“

hükümleri yer almaktadır.”;

“3. Konkordato Sürecinde Şüpheli Alacak Karşılığı Uygulaması:” başlıklı bölümünde;

“213 sayılı Kanunun 323 üncü maddesi uygulamasında, ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olan; dava veya icra safhasındaki alacaklarla, yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş olan dava ve icra takibine değmeyecek derecedeki küçük alacaklar şüpheli alacak sayılmakta ve münhasıran maddede belirtilen şartları haiz alacaklar için karşılık ayrılması mümkün bulunmaktadır.

Öte yandan, konkordato, bir borçlunun, alacaklılarının belli bir çoğunluğu ile yaptığı ve ticaret mahkemesinin tasdiki ile hüküm ifade eden bir cebri anlaşma olup, bununla alacaklılar, borçluya karşı olan alacaklarının bir kısmından feragat ederler ve/veya borçluya borcunu ödeme konusunda belli bir süre verirler. Konkordato; temelde iflasın engellenmesini ve borçlunun borçlarının yeniden yapılandırılmasını amaç edinmiş bir kurumdur.

2004 sayılı Kanun uygulamasında konkordato süreci, çeşitli aşamalarda (geçici mühlet, kesin mühlet, konkordatonun reddi, konkordato projesinin tasdiki gibi) düzenlenmiş olup, ilgili aşamaların şüpheli alacak karşılığı uygulaması karşısındaki durumuna aşağıda yer verilmiştir.

…

3.3.1. Konkordato Projesinin Tasdik Edilmesi:

2004 sayılı Kanunun 306 ncı maddesi uyarınca, konkordatonun tasdiki kararında alacaklıların hangi ölçüde alacaklarından vazgeçtiği ve borçlunun borçlarını hangi takvim çerçevesinde ödeyeceğinin belirtilmesi gerekmektedir.

Bu kapsamda, alacakların borçlu lehine vazgeçilen kısmı, değersiz alacak niteliğini kazanacak ve değersiz alacak ile bu alacağa isabet eden karşılık, konkordatonun tasdiki kararının ilan edildiği (bağlayıcı hale geldiği) hesap dönemi itibariyle 213 sayılı Kanunun 322 nci maddesi hükmüne uygun olarak yok edilecektir.

Projenin tasdik edilmesiyle beraber alacağın vazgeçilmeyen kısmının vadesi ise proje çerçevesinde uzatılmış olacaktır. Buna göre mahkemece tasdik edilen konkordato projesiyle alacaklı ile borçlu arasında yeni bir borç ilişkisi kurularak eski borç vade/miktar itibariyle yenilendiğinden bu alacaklar, şüpheli alacak olma vasfını kaybedecektir. Dolayısıyla söz konusu alacaklar için ayrılmış olan karşılıkların, konkordatonun tasdiki kararının ilan edildiği (bağlayıcı hale geldiği) hesap dönemi itibariyle düzeltilmesi gerekmektedir.

…“

açıklamaları yer almaktadır.

Bu itibarla, borçlu bulunan firmanın konkordato projesinin tasdik edilmesine bağlı olarak, konkordatonun tasdikine ilişkin karar kapsamında lehine vazgeçilen alacak kısmı, alacaklı firma için değersiz alacak olarak kabul edileceğinden, söz konusu vazgeçilen alacak tutarının konkordatonun tasdiki kararının ilan edildiği (bağlayıcı hale geldiği) hesap dönemi itibariyle zarar olarak yazılması mümkündür[1].

Bunun yanında, Vergi Usul Kanununun 322 nci maddesi uygulamasında, alacağın değersiz hale geldiği yıl hesaplarına zarar olarak yazılması gerekmekte olup, ilgili olduğu yılda zarar yazılmayan alacağın sonraki yıllarda dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.

Öte yandan, mahkemece tasdik edilen konkordato projesiyle alacağın vazgeçilmeyen kısmı şüpheli alacak olma vasfını kaybedeceğinden, söz konusu alacaklar için ayrılmış olan karşılıkların, konkordatonun tasdiki kararının ilan edildiği (bağlayıcı hale geldiği) hesap dönemi itibariyle düzeltilmesi gerekmektedir[2].

 C– Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden:

Yasal Düzenleme :

7104 sayılı Kanunun 8 inci maddesiyle 3065 sayılı Kanunun 29 uncu maddesinin dördüncü fıkrasında yapılan değişiklik ile, Vergi Usul Kanununun 322 nci maddesine göre değersiz hale gelen alacaklara ilişkin hesaplanan ve beyan edilen katma değer vergisinin, alacağın zarar yazıldığı vergilendirme döneminde indirim konusu yapılabileceği, Vergi Usul Kanununun 323 üncü maddesine göre karşılık ayrılmak suretiyle gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınan katma değer vergisinin bu fıkra kapsamında indirim konusu yapılabilmesi için gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gelir olarak dikkate alınmasının şart olduğu hüküm altına alınmıştır.

Konuyla ilgili olarak KDV Genel Uygulama Tebliğinin “Vergi İndirimi” başlıklı (III/C.1.) bölümünde ise;

“…7104 sayılı Kanunun 8 inci maddesiyle 3065 sayılı Kanunun 29 uncu maddesinin dördüncü fıkrasında yapılan değişiklikle, Vergi Usul Kanununun 322 nci maddesine göre değersiz hale gelen alacaklara ilişkin hesaplanan ve beyan edilen KDV’nin, alacağın zarar yazıldığı vergilendirme döneminde indirim konusu yapılabileceği; şu kadar ki Vergi Usul Kanununun 323 üncü maddesine göre karşılık ayrılmak suretiyle gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınan KDV’nin bu fıkra kapsamında indirim konusu yapılabilmesi için gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gelir olarak dikkate alınmasının şart olduğu hükme bağlanmıştır.

 Mükellefler tarafından yapılan mal teslimleri ve hizmet ifalarına ilişkin hesaplanan KDV’nin, söz konusu mal ve hizmet bedellerinin tahsil edilip edilmediğine bakılmaksızın beyan edilerek ödenmesi gerekmektedir.

 Buna göre, 1/1/2019 tarihinden itibaren, 213 sayılı Kanunun 322 nci maddesine göre değersiz hale gelen alacaklara ilişkin hesaplanan ve beyan edilen KDV’nin indirim konusu yapılması mümkündür. 213 sayılı Kanunun 323 üncü maddesine göre karşılık ayrılmak suretiyle gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınan KDV’nin bu fıkra kapsamında indirim konusu yapılabilmesi için gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gelir olarak dikkate alınması şarttır.”

açıklamaları yer almaktadır.

Değerlendirme :

Yukarıda yer alan açıklamalardan da anlaşılacağı üzere Vergi Usul Kanununun 322 nci maddesi hükmü gereğince değersiz alacağın, değersiz hale geldiği yıl hesaplarına zarar olarak yazılması gerekmekte olup, ilgili olduğu yılda zarar yazılmayan alacağın sonraki yıllarda dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır. Bu manada borçlu firmanın konkordato projesinin 2019 yılında tasdik edildiğinin ilan edilmesi durumunda, alacaklı bakımından değersiz hale gelen alacak 2019 yılında zarar yazılması ve bu alacağı ilişkin KDV nin 2019 yılı KDV beyannamelerinde indirim konusu yapılması gerekir. O nedenle bahse konu zarar yazılması gereken değersiz alacağa ilişkin KDV’nin 2020 yılı ya da müteakip yıllarda indirim konusu yapılması mümkün değildir.

Ayrıca, şüpheli hale gelen ve 213 sayılı Kanun hükümlerine göre karşılık ayrılan alacaklar ile ilgili tahsil edilemeyen KDV’nin, tarihten bağımsız olarak, KDV Kanununun 29/4 üncü maddesi kapsamında indirilecek KDV olarak dikkate alınması söz konusu değildir[3].

Değersiz hale gelen ya da vaz geçilen alacaklara ait KDV, her iki tarafından katma değer vergisi beyannamelerinde beyan edilmesi/bildirilmesi gerekmektedir.

Alacaklılar yönünden değersiz alacaklara KDV’nin indirimi için beyannamenin “Ekler” bölümüne “107 ve 111 Kodlu İndirim Türleri İçin Bildirimler” kulakçığı eklenmiştir. “İndirimler” kulakçığında yer alan “İndirimler” tablosunda indirim türü olarak 111 kod numaralı “Değersiz Hale Gelen Alacaklara İlişkin İndirilecek KDV” satırının kullanılması durumunda “Ekler” bölümünde “107 ve 111 Kodlu İndirim Türleri İçin Bildirim” kulakçığına eklenen “Değersiz Hale Gelen Alacaklara İlişkin Bildirim” tablosunun doldurulması gerekmektedir[4].

DİPNOTLAR:

[1]   Diğer taraftan, vazgeçilen alacak için borçlunun defterlerinde özel bir karşılık hesabı açılması, karşılık hesabına alınan borç miktarının üç yıl içinde ortaya çıkacak zararla mahsup edilmesi, bu sürede mahsup edilemeyen karşılık tutarının üçüncü yılın hesap dönemi sonunda kâr hesabına aktarılması gerekmektedir (VUK Md.324).

[2]   Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 12.06.2020 Tarih, 84974990-130[KDV-1/İ/29-2019/20]-154267 Sayılı Özelgesi

[3]   Rize Defterdarlığı’nın 09.10.2020 Tarih, 85550353-130[2019]-E.20611 Sayılı Özelgesi; https://www.gib.gov.tr/node/147783/pdf

[4]   Borçlu firma tarafından değersiz hale gelen alacaklara ilişkin ödenmeyen ve daha önce indirim konusu yapılmış KDV’nin, satıcının alacağı zarar yazdığı vergilendirme döneminde, 1 No.lu KDV Beyannamesinin “Matrah” kulakçığında “Diğer İşlemler” tablosunda 505 kod numaralı “VUK 322 Kapsamına Giren Borçlara Ait KDV” satırı kullanılarak ilave edilecek KDV olarak beyan edilmesi gerekmektedir. Burada dikkat edilmesi gereken husus, daha önce indirim konusu yapılmış KDV’nin, satıcının alacağı zarar yazdığı vergilendirme döneminde beyan edilmesi gerektiğidir.

Frekans Denetim,

10.01.2020 – İZMİR