Vergi Cennetleri ve Vergi Rekabeti

A- Vergi Rekabeti

1- GİRİŞ

Son yıllarda bilgi ve iletişim teknolojilerinde yaşanan baş döndürücü gelişmeler, bu gelişmelerin, bireyleri ve doğal olarak da, uluslararası toplumları kökten etkileyebilme gücüne sahip olmalarına neden olmuştur. Küreselleşmenin en büyük sebebi olarak gösterilen bu yeniliklerin[1], dünya üzerindeki hemen tüm devletlerin maliye politikalarına ilişkin kararları almaları esnasında, diğer ülke maliye politikalarını da belirleyici bir unsur olarak dikkate almaları sonucunu doğurmuş ve ülkeler, sosyal ve ekonomik kararlarını, birbirlerinden tamamen bağımsız alabilme yeteneklerini de bir ölçüde kaybetmişlerdir.

Küreselleşmenin önemli neticelerinden birisi de, özellikle sermaye ve vasıflı işgücünün mobilitesinin artmasıdır. Sermaye, az gelişmiş veya gelişmiş bütün ülkelerin ekonomik kalkınmalarının sağlanması veya sürdürülebilmesi bakımından kendisine oldukça büyük önem verilmiş olan bir üretim faktörüdür ve doğal olarak tüm devletler, bu üretim faktörünü kendi ülke sınırlarına çekme gayreti ve dolayısıyla vergi rekabeti  içersindedirler.

Günümüzün çok tartışılmakta olan konularından birisi olan vergi rekabeti ile, mobilitesi son derece yüksek olan sermaye ve nitelikli iş gücünü kendi egemenlik sahalarına çekmeye çalışan ülkelerin, bu amaç ile uyguladıkları vergilendirme politikaları, kimileri tarafından ekonominin doğasına uygun olarak nitelendirilmekte ve vergi rekabetinin, kaynakların daha etkin kullanımını sağlama ve kamu harcamalarını disipline etme gibi bir takım refah artırıcı etkilere de sahip olduğu düşünülmekteyken[2], kimileri tarafından ise vergi rekabetinin, zaten kıt olan sermaye ve nitelikli iş gücünü çekebilmek uğruna diğer ülkelerin vergi tabanlarının erozyona uğraması sonucunu doğuracağı savunularak karşı çıkılmaktadır[3].

Bu çalışmamızda uluslar arası vergi rekabeti, nedenleri ve sonuçları üzerinde durulacaktır.

2- VERGİ REKABETİ NEDİR

            Vergi rekabeti, bir bölge veya ülkedeki bireyler ve işletmelere teşvik sağlamak üzere, vergisel ayrıcalıklar kullanarak farklı vergilendirme yetkisine sahip birimler arasında

gerçekleştirilen rekabet olarak tanımlanabilir.[4]

            Diğer bir tanıma göre vergi rekabeti; “bir ülkenin ulusal ekonomisinin, vergi mükelleflerini tabi tuttuğu vergi yüklerini diğer ülkelerin uygulamakta oldukları oranlara göre azaltması veya düşük tutması suretiyle yerli işletmelerin rekabet gücünün artırması veya yabancı direkt yatırımları kendisine çekmesi yoluyla iyileştirmesidir”[5]. Buna göre , bir ülkenin vergi oranlarını indirimini kendi ülke vatandaşlarına uygulamayıp, yalnızca diğer ülke vatandaşlarına uygulaması durumunda bu tür bir vergi rekabetinin zarar verdiği düşünülmektedir[6].

            Diğer yandan, vergi rekabeti kavramını, son yıllarda yaşanan sosyal ve ekonomik gelişmeler neticesinde devletlerin, mobilitesi oldukça yüksek olan sermaye ve vasıflı işgücünü kendi topraklarına çekmek amacıyla yürüttükleri vergilendirme politikalarının tümü olarak ifade etmek de mümkündür.

• Yatay (Global) Vergi Rekabeti

            Yatay vergi rekabeti kavramı, vergi rekabetinin, farklı ülkeler veya devletler arasında uluslar arası ölçekte gerçekleşiyor olmasını ifade eder. Çalışmamıza esas olan vergi rekabeti türü de yatay vergi rekabetidir.

• Dikey (Ulusal) Vergi Rekabeti

            Vergi rekabetinin, farklı ülkeler arasında değil de, farklı düzeyde idari birimler arasında (federe devletler) gerçekleşiyor olması durumunda ise dikey bir vergi rekabeti söz konusudur.

            Diğer yandan, Ulusal vergi rekabetinin de kendi içinde, yatay ve dikey vergi rekabeti olarak ikiye ayrıldığı, yatay vergi rekabetinin aynı düzeydeki (örneğin eyalet, federe devlet gibi) vergilendirme yetkisine sahip erkler arasında rekabeti, dikey vergi rekabetinin ise, farklı düzeylerdeki (merkezi idare ve bağlı devletler veya eyalet gibi) idareler arasındaki aynı vergi konusunun vergilenmesi halinde doğan rekabeti ifade ettiği de belirtilmektedir.

            Vergi rekabeti kavramı yatay-dikey ayırımının yanında yararlı-zararlı vergi rekabeti olarak da ikiye ayrılmaktadır.

• Yararlı Vergi Rekabeti : Vergi rekabeti, hükümetleri kamu harcamalarını makul bir düzeye düşürmeye ya da düşük düzeyde tutmaya ve ülkedeki toplam vergi yükü ile kamusal hizmet sunumu arasında optimal bir denge hurmaya zorlamaktadır. Bu tür vergi rekabeti yararlı vergi rekabeti olarak kabul edilmektedir.
• Zararlı Vergi Rekabeti : Bir ülke, vergi rekabeti sonucunda diğer ülkelerin vergi tabanı (örnek olarak , sadece yabancı şirketlere düşük vergi oranı sağlayarak) haksız bir biçimde iktisap ederek negatif vergisel dışsallıklar yaratıyorsa buna zararlı vergi rekabeti denir.

1998 yılında OECD tarafından yayınlanan Zararlı Vergi Rekabeti: Yükselen Bir Küresel Konu (Harmful Tax Competition: An Emerging Global Issue) isimli Rapor vergi rekabetinin 6 önemli negatif dışsallığının bulunduğunu belirtmektedir:[7]

• Finansal ve dolayısıyla reel yatırım hareketlerini bozar,
• Vergi sistemlerinin dürüstlük ve adaletini bozar,
• Mükellefleri vergisel yükümlülüklere uyum konusunda isteksizleştirir,
• Vergi idaresinin maliyetlerini ve mükelleflerin uyum maliyetlerini artırır,
• Vergilerle kamu harcamalarının arzulanan düzeyini ve bileşimini değiştirir,
• Vergi yükünün daha az hareketli matrahlar (işgücü, gayrimenkul, tüketim) üzerine kaymasına neden olur.

3- VERGİ REKABETİNİN UNSURLARI

            Vergi rekabeti için yapılan tanımlamalara dayanılarak vergi rekabetinin üç unsurunun olduğunu söylemek mümkündür. Bu unsurların;

• Birincisi; vergi rekabetinin birey ve işletmelerin uluslar arası rekabet gücünü artırmak sureti ile yabancı yatırımların ülkeye çekilmesine yönelik uygulamalar bütünüdür. Vergide rekabetçi olabilmek adına ihdas edilecek yasal düzenlemelerin, bu yasal düzenlemelerin yapıldığı ülkede yaşayan bireylerin ve o ülkede faaliyet gösteren işletmelerin elde edecekleri vergisel avantajlar sayesinde başka ülkelerde bulunan rakipleri karşısında rekabet güçlerini artıracakları düşünülmektedir.[8]
• İkincisi; vergi rekabetinin uluslar arası rekabeti içereceğine ilişkindir. Uluslar arası vergi rekabeti kavramı, bir ülkenin uyguladığı vergilendirme politikalarının diğer ülkeleri etkileyerek, etkilenen ülkelerin daha iyi veya daha kötü durumda olmaları durumu için kullanılmaktadır. Vergi rekabetinde bireyler veya işletmeler vergisel anlamda kendileri için daha uygun olan ülkeye gideceklerdir[9].
• Üçüncüsü ise; vergi rekabeti sonucunda sağlanacak vergi avantajlarının çeşitli vergisel teşvikler ile gerçekleştirilmesidir. İşletmelerin yatırım yeri belirlemeye yönelik kararlarında vergi dışı faktörler de etkili olmakla birlikte, diğer şartlar aynı kalmak kaydı ile (ceteris paribus), özellikle dolaysız vergilerin çok önemli bir yer tuttuğu belirtilmekte ve yatırım kararlarının vergi politikalarına duyarlı olduğunun ampirik veriler ile de kanıtlandığı ifade edilmektedir[10].

4-  VERGİ REKABETİ YARATILMASININ NEDENLERİ

            Her geçen gün daha da fazla küreselleşen dünya üzerinde ulusal ekonomiler, gittikçe daha fazla birbirlerine entegre olmakta, bu durum hem küreselleşmenin bir sonucu olarak karşımıza çıkarken aynı zamanda küreselleşmenin daha da büyümesine sebep olmaktadır. Ülke ekonomilerinin büyük bir hızla birbirleri ile entegre olma hareketleri, üretim faktörlerinin özellikle sermayenin ve vasıflı işgücünün akışkan olma özelliklerinin daha fazla ortaya çıkması sonucunu da beraberinde getirmiştir. Küreselleşmenin bir sonucu olarak özellikle sermayenin ve vasıflı iş gücünün mobilitesi artması ülkeler arası vergi rekabetinin artmasına neden olmuştur.

            4.1-  Sermayenin Mobilitesinin Artması

            Yabancı sermayenin, bütün ülkeler, özellikle kalkınma sürecinde bulunan ülkeler için önemi son derece büyüktür ve bu üretim faktörünün istihdam artırma, milli gelire olumlu katkı sağlama ve ileri teknolojiye erişim imkanı sunma gibi olumlu etkileri nedeni ile ülkeler, yabancı sermaye yatırımlarının önündeki engelleri önemli ölçüde kaldırmışlardır. Geçtiğimiz son otuz yıl içerisinde ise ülkelerin büyük bir çoğunluğu kambiyo kontrollerini ortadan kaldırmak sureti ile sınırlarını yabancı sermayeye büyük ölçüde açmışlardır. Ayrıca ülkelerin kendi aralarında gerçekleştirdikleri ikili yatırım ve çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları gibi faaliyetler de yabancı yatırımların dünya üzerinde artış göstermesine neden olmuştur.

            Meselenin gözümüzde daha iyi canlandırılabilmesi için gerçek hayattan çeşitli örnekler sunabiliriz [11]:

• İrlanda, Hollanda, Lüksemburg, İsviçre, Avrupa’nın toplam ekonomik büyüklüğü GDP içinde yüzde 9’luk paya sahiptir, ancak cazip vergi rejimleri sayesinde ABD orijinli doğrudan yabancı yatırımların yüzde 38’ini çekmişlerdir.
• Almanya’nın 1989’da yurtiçi faiz gelirlerine uyguladığı yüzde 10 vergi kesintisi tasarrufların büyük ölçüde Lüksemburg’a kaymasına neden olmuştur.

            Diğer taraftan serbest dolaşan sermaye, düşük oranlı vergi düzenlemelerinin hakim olduğu ülkelerde verdi ödeyip, daha yüksek vergi oranlarına sahip ülkelerin sunmuş olduğu kamusal hizmetlerden yararlanmak suretiyle hareketliliği az olan vergi ödeyicilerinin üzerinden kazanç sağlar.[12]

 4.2- Vasıflı İşgücünün Mobilitesinin Artması

            Sermaye hareketlerinin serbestleşmesi yanında işgücünün de serbest dolaşımını sağlamaya yönelik hukuki ve siyasi gelişmeler, özellikle vasıflı işgücünün uluslar arası piyasalarda belirli standartlarda bilgi ve deneyim şartını da sağlayarak hareketli hale gelmesini sağlamıştır. OECD verilerine göre, dünyada 2000’li yılların başında artan göç trendi içinde siyasi ve aile birliği amaçlı göçün yanı sıra ekonomik amaçlı göç konusunda önemli bir artışın gözlendiği ifade edilmektedir[13].

            Ayrıca gelecekte, işgücünün mobilitesinin oldukça yüksek olduğu bölgesel entegrasyonlar içerisinde, aynı dil, din ve bunlara bağlı olarak aynı kültüre sahip ülkeler arasında vasıflı işgücünü çekmeye yönelik rekabetin ivme kazanacağı söylenmektedir.

            İşgücü açısından olaya bakıldığında da yine özellikle iyi eğitimli ve yüksek gelir düzeyine sahip işgücünün vergisel kaygılarla göç ettiğini görmekteyiz. Örnekleyecek olursak[14];

• Yıllarca çok sayıda iyi eğitimli ve İngilizce konuşan genç İrlandalı daha iyi bir hayat standardı için İngiltere ve Amerika’ya göç etti. Fakat, İrlanda’nın kurumlar vergisi oranlarında yaptığı önemli indirimlere ek olarak kişisel gelir vergisi oranlarında da indirimler sağlaması sonucunda dışarı göç tersine döndü. İrlanda günümüzde yıllık net 20.000 kişiden fazla göç almaktadır. Bu İrlanda’nın beyin göçü meselesine vergi indirimleri ile getirilen bir engeldir.
• Vergi rekabetinin etkilerini, pek çok ünlü sanatçı ve sporcunun karıştığı olaylarda da görmekteyiz. 1999’da Fransa’da süpermodel seçilen Latelia Casta, Fransa’daki yüksek vergilerden kurtulmak için İngiltere’ye yerleşti. Benzer şekilde, vergisel kaygılarla Luciano Pavarotti’nin ikametgahını Monte Carlo’ya, ünlü tenisçi Boris Becker’in ise ikametgahını önce Monaco’ya, daha sonra İsviçre’ye kaydırdığını görmekteyiz.

4.3- Vergi Cennetlerinin Ortaya Çıkması

Vergi cenneti kavramını bütün boyutları ile ortaya koyabilecek tek ve kesin bir ölçütün bulunmayışı sebebi ile, bu kavramın uluslar arası kabul edilebilir bir tanımının henüz yapılmamış olmasına rağmen, vergi cennetlerinin öğretide tanımları yapılmaktadır[15]. Vergi cenneti ülkelerin, üretici vergi cennetleri ve geleneksel vergi cennetleri olarak iki gruba ayrıldıkları, üretici vergi cenneti ülkelerin, üretim faaliyetlerinden elde edilen gelirlere, fiziksel yatırım ve ekonomik faaliyetleri ülkelerine çekmek gayesi ile çok düşük oranda vergi uyguladıkları, geleneksel vergi cenneti ülkelerin ise, vergiden kaçınma ve/veya vergi kaçırma amacı olan birey ve kurumlara ücreti karşılığında bir hizmet sundukları ifade edilmektedir[16]. Bir başka tanımda ise vergi cennetinin, diğer ülke veya bölgelere kıyasla tüm veya bazı gelir unsurlarına düşük veya sıfır oranlı vergi uygulayan ve belirli ölçülerde banka veya ticari mahremiyet uygulayan idari birimler olarak gösterildiği göze çarpmaktadır. Vergi cennetlerinin özelliklerine bakacak olursak[17] ;

• Vergi olmaması veya nominal vergi olması.
• Bilgi değişiminden kaçınılması.
• Sistemin şeffaflıktan yoksun olması.
• Belirli bir düzeyde faaliyette bulunma gerekliliğinin olmamasıdır..

            Diğer bir tanıma göre vergi cenneti yukarıdaki kriterleri karşılayan veya olmayan/sözde olan bir genel vergi sistemine sahip olan ya da vergilendirilmemiş/sözde vergilendirilmiş off-shore sektörünün ekonomiye hakim olduğu önemli ve yaygın ayrıcalıklı rejimlere sahip olan küçük yüzölçüme sahip yerlerdir.[18]

            4.4-  Tercihli Vergi Rejimleri

            Tercihli vergi rejimlerinde, ülkeler hareketliliği yüksek olan finansal ve diğer hizmet faaliyetlerini çekebilmek için “tahrip edici tercihli vergi rejimleri” (harmful preferential tax regimes) oluştururlar. OECD’nin 1998 yılı Raporu’nda bu rejimlerin genel vergi kanununda veya idari uygulamalarda ya da genel vergi sisteminin çerçevesi dışında vergi dışı düzenleme ile oluşturulmuş olabileceği belirtilmiştir.

            Birçok durumda tercihli vergi rejimi, sınırlar arasında sermaye akımlarını belirli bir yol üzerinden göndermek için bir kanal olarak işlemesi amacıyla özel olarak dizayn edilmiş olabilir. Tercihli vergi rejimlerinde genellikle finansal ve diğer hizmet faaliyetleri gibi vergi farklılıklarına cevap olarak çok kolay bir şekilde kayabilen ekonomik faaliyetleri çekmek hedeflenir. Tercihli vergi rejimlerinin varlığı ev sahibi ülkenin iç piyasasında arz ve talebi olmayan veya az olan faaliyetlerin konuşlanmasını teşvik edebilir [19].

            OECD’nin 1998 yılında yayınladığı Raporda tahrip edici tercihli vergi rejimlerinin belirleyici özellikleri vurgulanmıştır:

• Sıfır ya da düşük vergi oranları
• Rejimin konuluş amacının korunması (Ring-fencing of regimes)
• Şeffaflık eksikliği
• Etkin bilgi alışverişinin eksik oluşu

OECD Raporu’nda sayılan 4 ana kriter yanında tahrip edici tercihli vergi rejimlerini belirleyebilmek amacıyla yararlanılabilecek ilave 6 yan kriter daha konulmuştur:

• Yapay olarak tanımlanmış (yapay gerekçelere dayanan) istisna ve indirimler içeren vergi matrahı,
• Uluslararası transfer fiyatlaması kurallarına bağlı kalınmaması,
• Yurtdışı kaynaklı gelirlerin vergiden istisna edilmesi,
• Vergi oranlarının veya matrahın pazarlığa tabi olması,
• Bilgi değişimi konusunda gizlilik kurallarının uygulanması,
• Çok sayıda çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmasının bulunması[20]

 5- ÜLKELERİN VERGİ REKABETİNE BAŞVURU NEDENLERİ

Ülkelerin vergi rekabetine (yararlı vergi rekabeti) başvurma nedenleri şöyle sıralanabilir:

• Vergi rekabeti mali disiplini sağlar: Ulusal vergi matrahı üzerinde hükümetlerin tasarruf gücü, vergi sistemlerini kendi çıkarları için manipüle etmek isteyen partiler ve çıkar gruplarına fırsat verebilir. Bu durum bir yandan kamusal mallar dolayısıyla kamu harcamalarında aşırılık tehdidine diğer yandan mali yönden güçlü bir azınlığın lehine vergi yükünün yeniden dağılımına neden olabilir.     Uluslararası     rekabet    baskısı, devletleri vatandaşlarına kamu hizmetleri ve vergi yükünü daha adil dağıtma yönünde baskı unsuru olabilir

Mali disiplinin sağlanması ise, başlıca üç şekilde yapılabilir. Birincisi kamu kurumlarının etkin organizasyonu, İkinci olarak sunulan kamusal malların azaltılması ve üçüncüsü vergi matrahı ve vergi oranları kadar, farklı vergi türleri arasında makul bir dengenin sağlanmasıyla gerçekleştirilebilir.

• Uluslararası vergi rekabetinin arkasında yatan kilit düşünce verginin “tarafsızlığı” dır. Kaynak dağılımında etkinliği sağlayan temel faktör verginin tarafsızlığıdır. Ekonomistler genel olarak ekonomik kararları bozmayan vergi sistemini desteklemektedirler Vergilerin tarafsızlığı bozan etkileri, vergi teşvik önlemleriyle giderilebilir.  Böylece piyasada oluşan    kaynak    dağılımının    ekonomik    ve    sosyal    hedefler doğrultusunda değiştirilmesi mümkün olabilir.
• Ayrıca adil bir vergi rekabetinin, ekonomik etkinlik sağlaması ve fiyatlar genel düzeyini düşürmesi nedeniyle yararlı olduğu ileri sürülmektedir.[21] Hükümetler ekonomik çöküntü, bunalım tehdidiyle yükümlülerin zor duruma düşmelerini önlemek üzere de vergi rekabetini sağlayıcı önlemler alabilirler. Örneğin işsizlik sözkonusu olduğunda, vergi rekabeti için bir ilave teşvik sağlanabilir. Böylece hükümetler oluşacak ilave sermaye ile yaratılan istihdamdan faydalanacaklardır.
• R. Teather, tüm rekabet şekilleri faydalı olduğu için vergi rekabeti de faydalıdır demiştir. Monopol, tüketicinin istediğinden daha az üretim ve etkinsizliği teşvik eder. Monopol olarak arzcı konumunda olan devlet, doğal olarak etkinsiz olabilir.

Vergi rekabetinin işleyişi, emek ve sermaye piyasalarındaki rekabetle aynıdır. Vergi rekabeti de, tıpkı emek ve sermaye faktörünü ülkeye çekmek için ülkeler arasında; serbest emek piyasasında emeği istihdam edebilmek için işverenler arasındaki, bir rekabete veya bir serbest sermaye piyasasında finansman kaynakları için işletmeler arasında rekabet yaratılmasına benzer şekilde oluşur. Vergi rekabetinde, yükümlüler (ya yatırımcı, şirket ya da çalışanlar) daha uygun bir vergi sistemine sahip ülkeye gidebilirler. Tüm rekabet türleri için avantajlar aynıdır. Özetle tüketici talepleri için daha fazla etkinlik ve daha büyük tatmin sağlamaktır.[22]

• Bir ülkedeki çok uluslu şirketlerin hedefi, sadece bulundukları ülkede mevcut olan iş gücünü elde tutmak değil, aynı zamanda diğer ülkelerde mevcut olan özellikle vasıflı işgücünü de yatırımlarının bulunduğu ülkeye çekebilmektir. Çünkü çokuluslu bir girişimci olmayı seçen bir firmanın, sadece yatırımda bulunduğu ülkenin yerli pazarına hizmet etmek için bir fabrika kurması, çok nadir rastlanan bir uygulamadır. Tersine çokuluslu girişimler, çevre ülkelerdeki tüketicilere de mal ve hizmet sunma temeline dayalı olarak kurulurlar. Bu durum uluslararası düzeyde rekabetçi vergi sistemini gerektirir.
• Vergi rekabeti sayesinde   kaynakların   daha  etkin   dağılımı  ve kullanımı sağlanarak dünya genelinde refah ve yaşam standardı yükseltilebilir.
• ^“Yararlı” vergi rekabeti hükümetleri, kamu harcamalarını makul bir düzeyde olmak koşuluyla mümkün olduğunca düşük tutmaya yöneltecektir. Bu durum hükümetleri, vergi yükümlülerinin toplam vergi yükü ile aralarında sosyal altyapı yatırımlarının bulunduğu kamu hizmetlerinin kabul edilebilir bir düzeyi arasında uygun bir dengeyi bulmaya zorlar.
• Aynı vergiler her ülke için aynı sonuçları vermeyebilir. Örneğin aynı satış vergileri tüm bireyler için aynı etkilere sahip değildirler. Zengin yerleşim yerlerindeki tüketiciler bu vergilere daha kolay katlanabilirlerken, marjinal yerleşim yerlerindekiler için katlanma daha zor olabilmektedir. Tek bir uygulama daha   fakir  komşu,   bölge   ve   toplumları  cezalandırmayla sonuçlanabilir.Bu nedenle tam vergi harmonizasyonu gelişmiş ve gelişmekte olan tüm ülkelerde ne istenmekte ne de uygulanabilir olmaktadır.
• Uzun dönemde vergi rekabeti, sadece ulusal bütçede disiplin ve kontrol etkisine sahip olmayacak aynı zamanda, ulusal yasal düzenlemelerin spontane yakınlaşmasına yol açabilecektir. Vergi rekabetiyle vergilerin, kamu hizmetleri ve vergi yükleri arasında dengeli bir ilişkiyi temsil eden bir düzeye inmesi sağlanacaktır. Bu spontane yakınlaşmanın avantajı, bir yandan ülke bireylerinin lehine efektif vergi yükünün  yansıması,  diğer  yandan  vergi
  türleri, vergi matrahı, vergi oranları ve vergi uygulamalarında çok düşük bir düzenlemeyle yasal vergi sisteminin niteliği, vatandaşların ve girişimcilerin kararlarını en az bozan bir yönde optimalize edilecektir.[23]

 6- VERGİ REKABETİNİ ETKİLEYEN UNSURLAR

Vergi rekabetinin etkisi çeşitli unsurlara göre değişiklik gösterebilmektedir. Bu unsurlar şöyle sıralanabilir:

• Eğer bir ülkede sermayenin vergilemesinde varış veya yerleşilen ülke esasına dayalı bir vergileme mevcutsa politik süreç içinde vergi rekabetinin marjinal etkinlik maliyeti sıfır olur .
• Vergi rekabetinden beklenen sonuçlar konusunda ülkeler arasında farklılıklar bulunmaktadır. Yapılan ampirik çalışmalar, daha büyük ülkelerin vergi rekabetinden daha fazla kazanç sağlayabileceklerini göstermişlerdir. Bunun temel nedeni, daha büyük ülkenin daha fazla pazar gücüne sahip olması ve sonuç olarak daha yüksek ticaret/tüketim vergisi dengesi kurabilmesidir
• Hükümetler çok daha kârlı projeler için vergi rekabetini teşvik Çünkü böyle projeler ya daha fazla sosyal faydalar yaratırlar ya da daha hareketlidirler. Dolayısıyla daha yüksek düzeyde kârlı firmaların hareketlilik derecesi, daha düşük kârlı firmalarınkinden fazladır.
• Belirli sektörler vergisel teşviklere özellikle Avrupa gibi açık pazarlarda diğer sektörlere göre daha fazla duyarlıdırlar. Kısmen de hareketli ekonomik faaliyetler (mali, sigorta ve kiralama faaliyetleri gibi) ve nitelikli emekler (şirket yöneticileri, uzmanlar ve araştırmacılar gibi), olumlu vergi rejimlerinden daha fazla etkilenirler. Çünkü bunlar diğer ülkelere kolaylıkla
• Vergi rekabetinden doğan kayıplar simetrik olarak dağılmayabilir. Kısmen küçük ülkeler, uluslararası hareketli sermaye üzerinde daha fazla rekabet edebilirler. Çünkü bu ülkeler, daha düşük vergi oranına sahip olacaklarından dünyadaki portföy sermaye stoklarının oransal payından daha fazlasını ülkelerine çekebileceklerdir. Sonuç olarak küçük ülkeler, büyük ülkelerden daha fazla kişi başına portföy şeklindeki sermaye kullanımına sahip olabileceklerdir. Tersine yabancı doğrudan yatırımlar için rekabette büyük ülkeler piyasa büyüklüğü nedeniyle daha avantajlıdırlar (eğer pazarlar arasında işlem maliyeti var ise).
• Yatırım türleri arasında yer alan porföy yatırımları, vergilere karşı daha fazla duyarlılık göstermektedirler.

7- VERGİ REKABETİNİN SONUÇLARI

Önceleri, devletlerin vergilendirme yetkilerinin sınırları üzerinde yapılan çalışmalar, yalnızca o ülkenin durumuna göre değerlendirilmekteyken, son yıllarda tüm dünyada yaşanan ekonomik gelişmeler ve bunun sonucu olarak artan küreselleşme neticesinde, bir ülkenin vergilendirme ile ilgili yasal düzenlemelerinin, diğer ülke mali ve ekonomik yapılarını nasıl etkileyeceği de sorgulanmaya başlanmıştır[24].

Bununla birlikte bazı yazarlar, bir devletin, üretim faktörlerini ülkesine çekmek gayesi ile sahip olduğu vergi toplama yetkisini, yine kendi vergi politikaları uyarınca kısıtlamasının, bir anlamda da vergi arbitrajları yaratmasının, sahip olduğu egemenlik gücünü piyasaya teslim ettiğinin ve bu gücünü kendi kendine kısıtlamak suretiyle de vergi politikalarının vergi mükellefleri tarafından dikte edilmesine razı olduğu sonucunun ortaya çıktığını öne sürmektedirler[25].

            Genel olarak vergi rekabetinin zararlı olduğunu düşünenler olduğu gibi, vergi rekabetinin hem işletmeler hem de ülkeler için olumlu sonuçlar vereceğini düşünenler de vardır.

            Bununla birlikte vergi rekabetinin etkisini ölçmek çok zordur.Bunun nedenleri,

• Vergi sistemleri çok karışıktır ve kapalı olma eğilimindedir.
• Vergi oranlarının yanı sıra vergi kaynaklarının yer seçiminde etkili olan bir çok faktör vardır. Bunlar özellikle kamu harcama kararları, ve diğer yer seçim faktörleridir.
• Kamu harcamalarında verginin karşılığı olarak ne kadar fayda elde ediliyor bunu bilmek zordur. Bir vergi sisteminin ne kadar fayda vergilemesine benzeyeceğini söylemek zordur ve bu bilgi olmaksızın vergi rekabetinin iyi veya kötü olduğunu söylemek zordur. [26]

            Vergi politikalarının yanı sıra yürürlükte olan başka devlet politikaları da vardır.Bunlar ayrı bir şekilde vergi rekabetinin etkilerinin açıkça algılanmasını zorlaştırır.[27]

   7.1- Vergi Rekabetinin Olumlu Sonuçları

7.1.1-  Bireyler ve İşletmeler Bakımından

Vergi rekabetinin yararlı olduğunu savunan kimselere göre, bu rekabet, devletlerin vergileme yetkilerini kötüye kullanmalarını bir ölçüde engelleyebilir ve vergi oranlarını aşağı çekmeleri konusunda baskı oluşturabilir[28] .

Gerçekten de vergi sistemlerinin birbirleri ile etkileşimleri sonucunda, belli başlı ülkelerin hemen tamamına yakınında verginin tabana yaygınlaştırılarak oranların düşürülmesi sürecine az yada çok tanık olunmuştur[29].

Devletler ve eyaletler arasında yaşanan vergi rekabeti, vatandaşlara daha iyi hizmet sunulmasını sağlar. Devletler, üretim faktörlerinin daha düşük oranda vergilendirildiği ülkelere kaymasını önlemek için hem vergi oranlarını azaltacaklar hem de, sınırlı kaynaklarla daha kaliteli hizmet sunma gayreti içinde olacaklardır.

Vergi rekabeti nedeni ile vatandaşlara yerleşim özgürlüğü sağlanmış olacağından vatandaşlar kendilerine daha iyi hizmet sunan yerleşim bölgelerini tercih edebilirler. Bu durumda eyalet ve yerel yönetimler vatandaşların istek ve tercihlerine karşı daha duyarlı olma ihtiyacı hissederler.

7.1.2- Ülke Ekonomileri ve Maliye Politikaları Açısından:

Global piyasaların tam rekabet koşullarına sahip olması şartı ile vergi rekabetinin ekonomik perspektif açısından hükümetlerde etkinliğe ve herkes için olası en yüksek refah düzeyine yol açabileceği, önemli yayılımcı etkilere sahip bazı kamu harcama türlerinin vergi rekabetinin aşırı boyutlara ulaşmasını önleyeceği düşüncesi, minimum düzeyde vergi rekabetinin, kamu harcamalarını kendiliğinden sınırlandıracağı nedeni ile istenebilir olduğunu düşünen kimi yazarlar tarafından ifade edilmektedir[30].

Örneğin uluslar arası kamusal mal ve hizmetlerin[31] veya, Dünya üzerindeki bütün bireyler tarafından elde edilebilen, tüketiminde rekabetin ve kısıtlamanın bulunmadığı, herkesin yararlanabildiği ve finansmanının da global olarak sağlandığı global kamu malları[32], bu harcama türlerine örnek olarak gösterilebilir.

Sağlık, çevre, bilgi, ekonomik ve finansal yönetim, güvenlik ve barış gibi global kamu malları[33], sadece bu malları üreten ülkeyi değil, tüm insanlara fayda sağlayabilir.Vergi rekabetini savunanlar, sermaye üzerine konan yüksek oranlı vergilerin, sermayenin uçup gitmesine ve bunun sonucu olarak da yurt içi üretimin, ücretlerin ve gelirin azalmasına sebep olacağını ileri sürerek, uygulanan düşük vergiler sonucunda ülkeye sermaye ve vasıflı işgücü girişi olacağı için, üretimin ve gelirin artacağını bunun da doğal olarak vergilenebilir matrahı artıracağını düşünmektedirler. Bu kimseler, İrlanda’nın, 2000 yılında 3.8 Milyon nüfusuyla, Japonya’dan yada İtalya’dan daha fazla doğrudan yabancı sermaye çekmesinin temel nedeni olarak imalat, finansal hizmetler ve diğer alanlarda uygulanan % 10 seviyesinde kurumlar vergisi oranını örnek olarak göstermektedirler. Birleşmiş Milletlere göre ise İrlanda, son dönem büyüme ve rekabet performansı ölçütlerine göre gelişmiş ülkeler arasında en dinamik ülke olarak gösterilmektedir[34].

Ayrıca, iç tasarrufları yetersiz ve girişimcilerinin deneyimi az olan, yenilik yaratamayan, yeterli ve gerekli tecrübeye sahip vasıflı işgücü bulmakta zorlanan ülkelerde, gerekli finansmanın sağlanması ile ileri teknolojinin ülkeye girerek mevcut işgücüne de vasıf kazandırılması ile, az gelişmiş ülkelerde olduğu kadar gelişmekte olan ülkelerde de kalkınmada hız kazanmanın mümkün olabildiği somut olarak kanıtlanmıştır[35].

7.2- Vergi Rekabetinin Olumsuz Sonuçları

7.2.1- İşletmeler Ve Bireyler Açısından:

Vergi rekabetinin işletmeler ve bireyler açısından belki de en büyük zararı, vergi rekabetinin daha az hareketli olan üretim faktörleri üzerindeki vergi yükünün artmasına sebep olabilmesidir. Kamu harcamalarının en önemli kaynağı vergiler olduğuna göre, vergi rekabeti sonucu mobil üretim faktörleri üzerindeki vergi yükünün azaltılması, devletleri mobil olmayan üretim faktörleri üzerindeki vergi yükünü artırma yönünde bir tercihe yöneltecektir[36]. Mobilitesi en yüksek olan üretim faktörünün sermaye olması ve bunun da genel olarak zaten refah düzeyi yüksek olan kişi ve grupların ellerinde olması, üstelik vergi rekabeti uygulamaları sonucunda bu kimselerin, diğer üretim faktörlerine sahip birey ve işletmeler karşısında vergisel avantaja, yani bir anlamda vergi arbitrajı fırsatlarından istifade edebilme imkanına sahip olmaları, zaten dengesiz olan gelir dağılımını bu kimseler lehine daha da bozabilir. Ayrıca, sermaye mobil iken emek mobil değilse, vergi sisteminde sapmalar otaya çıkar. Vergi rekabeti emek üzerindeki vergi yükünü arttırır ve bu durum işsizliği şiddetlendirir.

Öte yandan, yukarıda belirtilen eleştirel düşüncelere karşı olan görüşlere göre ise, işgücünün vergi rekabeti konusu dışında tutulmasını gerektirecek bir neden olmadığı, sermeyenin yer değiştirmesinin kişinin ailesini vergi cennetlerine taşımasından daha kolay olduğu ancak, bu durumun yalnızca işgücü üzerindeki vergi rekabetinin etkisini zayıflatacağı ileri sürülmekte ardından da, vergi rekabetinin amacının devletleri daha fazla vergilendirecek alan aramak yerine, harcamalarını azaltmaya teşvik etmek olduğu belirtilmektedir[37].

7.2.2- Ülke Ekonomileri ve Maliye Politikaları Açısından

Vergi rekabetine karşı olanlar, özellikle devletlerin gelir dağılımının düzeltilmesi konusundaki kudretlerini kaybedeceklerini, küreselleşen dünya üzerinde sınırların açılması ile birlikte yüksek oranda vergilendirilen birey ve işletmelerin vergisel anlamda daha uygun yerler arayışına gireceklerini, bu durumun ise, doğal olarak sermayenin ve vasıflı işgücünün çıktığı ülke açısından vergi kaybına yol açacağını savunmaktadırlar[38].

Ayrıca, globalleşme sonucu artan vergi rekabetinin vergi kaçakçılığı ve vergiden kaçınma yollarını arttırması nedeniyle ülkelerin vergi gelirlerini olumsuz yönde etkileyeceği, sınır ötesi sermeye hareketlerinin artmasının, elektronik ticaretin gelişmesinin, uluslar arası şirketler tarafından kullanılan transfer fiyatlaması uygulamalarının artmasının ve karmaşıklaşmasının,vergi cenneti ve tahrip edici vergi rejimi uygulamalarının, ülkelerin vergi toplama kapasitelerinin azalması sonucunu doğuracağı da belirtilmektedir[39].

Bazı yazarlar da, kamu maliyesi bağlamında vergi rekabetinin; mobil üretim faktörlerinin daha az oranda vergilendirilecekleri ülkelere doğru kaymalarının, bu faktörlerin optimal ölçüde kullanımını önleyebildiğini ileri sürmektedirler[40].

Vergi alanındaki yarışın bir başka ülkenin zararına olacak şekilde yürütülmesi halinde, vergi rekabetine maruz kalan ülkelerin vergi gelirlerinde önemli tahribatlar meydana gelebileceği ticaret ve yatırım kararlarının prensip olarak ekonomik gerçeklere dayandırılması, bu tür kararlarda vergisel faktörlerin birincil derecede etkin öğe olmaması gerektiği de ifade edilmektedir[41].

            Vergi rekabetinin 6 önemli negatif dışsallığının bulunduğu ise, 1998 yılında OECD tarafından yayınlanan, “Zararlı Vergi Rekabeti: Yükselen Bir Küresel Konu (Harmful Tax Competition: An Emerging Issue)” isimli raporunda belirtilmektedir. Söz konusu rapora göre zararlı vergi rekabeti;

• Finansal ve dolayısı ile reel yatırım hareketlerini bozar,
• Vergi sistemlerinin dürüstlük ve adaletini bozar,
• Mükellefleri vergisel yükümlülüklere uyum konusunda isteksizleştirir,
• Vergi idaresinin maliyetlerini ve mükelleflerin uyum maliyetlerini artırır,
• Vergiler ile kamu harcamalarının arzulanan düzeyini ve bileşimini değiştirir,
• Vergi yükünün daha az hareketli olan üretim faktörleri(işgücü, gayrimenkul, tüketim) üzerine kaymasına neden olur.

Raporun bakış açısına göre, vergi rekabetinin zararlı uygulaması, bir ülkenin vergi politikasının başka bir ülkenin vergi tabanını etkilemesi durumunda ortaya çıkmaktadır ve bu tür etkilere “taşma etkileri” denmektedir[42].

7.2.3- Vergi Rekabetinin Vergi Erozyonuna Yol Açması:

Vergi rekabetinin en bilinen ve ilk göze çarpan zarar verici sonucunun, fiscal değer kaybı olduğu düşünülmekte, bir veya birden fazla ülkenin vergi kaybına neden olunması, bu ülkelere giren sermaye yatırımlarının azalması sonucunu doğurarak bu ülkelerde vergi tabanının erozyona uğramasına sebep olacağı, hatta vergi rekabetinin nihai olarak vergi oranını sıfıra kadar düşürülmesine neden olabileceği bile ifade edilmektedir[43].

Uluslar arası ekonomi yazınında son yıllarda gündeme gelen “komşuyu zarara sokma” kavramı, vergi rekabeti ile ilgili değerlendirmelerde kilit unsurlardan birisini oluşturmaktadır. Vergi politikalarında bir ülke vergi yükünü düşürerek diğer ülkelerin yatırımlarını kendisine cezp ettiği taktirde, “komşuyu zarara sokma politikası” gündeme gelmektedir. Bu nedenle bu tür politikalar için “vergi ihracatı” (tax exportation) terimi de kullanılmaktadır[44].

Vergi rekabetinin literatürde “komşunun zarara sokulması” olarak adlandırılan bu önemli olumsuz sonucu, vergi rekabetinde sermaye ithal eden ülkenin gelirlerinin, sermayeyi ihraç eden ülkenin gelirlerindeki azalma kadar artmamasıdır. Bir ülke, vergi rekabeti sonucu başka ülkelere doğru akan mobil üretim faktörlerini tekrar kendi egemenlik sahasına çekebilmek için daha fazla vergi indirimlerine gitmek zorunda kalacak, bu durum ise yatırımlardan elde edilen kamu gelirlerinin ciddi bir oranda düşmesine neden olacaktır. Ayrıca, bahsedilen bu durum, vergi oranlarının giderek sıfıra kadar düşmesine neden olabileceğinden, söz konusu kamu gelirleri ile sağlanan kamu hizmetlerinin kalitesinin de düşmesi sonucunu beraberinde getirebilecektir[45].

B. Vergi Cennetleri

1- GİRİŞ

Vergi cennetleri geniş anlamda, gelir unsurlarının tamamının veya bir kısmının hiç vergilenmediği veya düşük oranda vergilendirildiği ve belirli bir düzeyde gizlilik kuralının uygulandığı ülkeler şeklinde tanımlanmaktadır.

Günümüzdeki vergi cenneti uygulamalarının şekillenmesine II. Dünya Savaşı’ndan önce İsviçre’de başlatılan uygulamalar öncülük etmiştir. Savaşın patlak verdiği dönemde, Rusya, Almanya, İspanya, Güney Amerika ve Balkan ülkeleri sermayelerini, savaşın neden olduğu politik ve sosyal karmaşanın etkilerinden korumak amacıyla İsviçre’deki banka hesaplarına yatırmışlardır. Savaş, gerçekten de ülkelerin ellerinde kalan sermayenin tümünü alıp götürmüştür. Savaş sona erip barış sağlandığında Kuzey Amerika ve bütün Avrupa’da savaşın neden olduğu yıkımları telafi ve tamir etmek ve kamusal harcamaları karşılamak için vergiler kaçınılmaz olarak artırılmıştır. Diğer ülkelerin, sermayelerini İsviçre’deki bankalara aktarmaları İsviçre’nin önemli bir finans merkezi olmasını sağlamış ve İsviçre bu fırsatı iyi değerlendirerek ülkeye gelir sağlamış bu nedenle de herhangi bir vergi artışı yapılmamıştır. Bu dönemden sonra, o gün için adlandırılamamış olsa da bugün anladığımız anlamdaki vergi cenneti kavramı ve uygulamaları önemli bir yer edinmeye başlamıştır. Aslında 1930’larda Kanada ve Amerikan vatandaşları, Bahamalar’ı servetlerini değerlendirmek için bir sığınak olarak kullanmaya başlamışlardır. Ancak onların kullandığı yöntem, İsviçre’deki gibi modern ve yasal bir yol değil, Amerikan mafyasının yasal olmayan yöntemiydi. İkinci Dünya Savaşı’ndan sonra 1960’ların sonu ve 1970’lerin başında bir çok Amerikan bankası, Caribbean vergi cennetini oluşturmuş ve bu tarihten sonra da diğer vergi cenneti ülkeler mantar gibi türemeye başlamıştır[46]

Vergi cennetleri genellikle   küçük   nüfusa ve yüz   ölçümüne   sahip ada ülkelerinden oluşmaktadır. Bunlar literatürde “kıyı bankacılığı” ve “tercihli vergi rejimleri” gibi isimlerle de anılmaktadır. Ancak vergi cenneti kavramı daha geniş bir kavramdır ve kıyı bankacılığı veya tercihli vergi rejimi uygulaması, vergi cennetinin bazı özelliklerini taşımayabilir. Vergi cennetlerinin sayısı, 80’li yıllardan itibaren globalleşmeye, telekomünikasyon hizmetlerindeki iyileşmeye ve kambiyo hareketlerindeki serbestleşmeye paralel olarak hızla artmaya başlamıştır. Artık para transferleri daha kısa zamanda ve düşük maliyetle yapılabilmektedir. Ülkeler arasındaki; insan, sermaye ve malvarlığı gibi unsurlardaki mobilitenin artması, ticari fonlar açısından vergilemenin ağır olduğu ülkelerden, daha hafif bulunan diğerlerine kaymayı ilginç hale getirmiştir. Uluslararası sermaye piyasalarında bir günde el değiştiren döviz tutarının 1,5 trilyon dolar olduğu ifade edilmiştir. Bu miktar günlük dünya mal ve hizmet ticaretinin 50 katına tekabül etmektedir. [47] Diğer taraftan günümüzde dünyada yapılan para transferlerinin yaklaşık yarısının bu merkezlerden yapıldığı belirtilmektedir.

Vergi cennetlerinin varlığı, her ülkenin kendi vergi sistemini dilediğince kurma hak ve yetkisine sahip olması (vergi egemenliği) kuralı sayesinde vücut bulmaktadır. Bu kuralın uygulaması haksız vergi rekabetine yol açmakta, bu da uygun olmayan vergi rekabetine karşı mücadeleyi gündeme getirmektedir. Zira haksız vergi rekabeti, yatırım ve finansman kararları üzerinde sapmalara yol açmaktadır. Vergi cennetlerinin kurulan paravan şirketler vasıtasıyla kara para aklamada da kullanılmakta olması uluslar arası camiayı bu uygulamalara karşı mücadele etme konusunda harekete geçirmiştir. Vergi cenneti uygulamalara karşı en etkin mücadelede OECD bünyesinde yapılmaktadır. [48]

2- VERGİ CENNETİNİN TANIMI

2.1- Genel Olarak Vergi Cennetlerinin Tanımı

Vergi cenneti kavramını bütün boyutları ile ortaya koyabilecek tek ve kesin bir ölçütün bulunmayışı sebebi ile, bu kavramın uluslar arası kabul edilebilir bir tanımının henüz yapılmamış olmasına rağmen, vergi cennetlerinin öğretide tanımları yapılmaktadır[49]. Ancak tatmin edici olmasa da vergi cennetleri şu şekillerde tanımlanabilmektedir; “Vergi cennetleri, ya çok düşük vergi oranları uygulayan ya da hiç uygulamayan devletler için kullanılan bir terimdir.[50]  Vergi cenneti ülkeler, üretici vergi cennetleri ve geleneksel vergi cennetleri olarak iki gruba ayrılmaktadır. Üretici vergi cenneti ülkelerin, üretim faaliyetlerinden elde edilen gelirlere, fiziksel yatırım ve ekonomik faaliyetleri ülkelerine çekmek gayesi ile çok düşük oranda vergi uyguladıkları, geleneksel vergi cenneti ülkelerin ise, vergiden kaçınma ve/veya vergi kaçırma amacı olan birey ve kurumlara ücreti karşılığında bir hizmet sundukları ifade edilmektedir[51]. Bir başka tanımda ise vergi cennetinin, diğer ülke veya bölgelere kıyasla tüm veya bazı gelir unsurlarına düşük veya sıfır oranlı vergi uygulayan ve belirli ölçülerde banka veya ticari mahremiyet uygulayan idari birimler olarak gösterildiği göze çarpmaktadır.

2.2- OECD Raporlarına Göre Vergi Cenneti Tanımı ve Vergi Cennetinin Unsurları

Vergi rekabetinin olumsuz etkilerini azaltmak için global düzeyde vergi koordinasyonunu sağlamaya çalışan OECD, “Zararlı Vergi Rekabeti” adlı çalışmasında vergi cennetlerinin temel özelliklerini belirtmektedir.

2.2.1- Vergi Olmaması veya Nominal Vergi Olması

Vergi cenneti kavramının tanımında olmazsa olmaz unsur, hiç vergi olmaması veya sadece nominal vergileme yapılmasıdır. Bu unsur olmaksızın herhangi bir yerin vergi cenneti olarak adlandırılması mümkün değildir. Diğer yandan, bu unsurun tek başına varlığı durumunda ise, bir yerin vergi cenneti olarak tanımlanabilmesi de mümkün olmayabilir. Bu açıdan belirtilmesi gerekli olan diğer unsurlar, bilgi değişiminden kaçınılması, sistemin şeffaflıktan yoksun olması ve belirli bir düzeyde faaliyette bulunma gerekliliğinin olmamasıdır[52].

Vergi cennetlerindeki düşük veya sıfır oranlı vergiler ile istisna ve  muafiyetlerin  geniş olması mükellefleri, üzerindeki vergi yükünü azaltmak gayesiyle bir vergi cenneti ülkeyi tercihe itmektedir. Örneğin İspanya’nın güney batısında yer alan İngiliz egemenliğine tabi Cebelitarık’ta KDV uygulaması bulunmamaktadır. Hong Kong ve Panama’da yabancı kaynaklı gelirler vergilendirilmemektedir. Barbados, Jamaica, Liberya, Cebelitarık’ta mukim olmayanların yabancı kaynaklı gelirleri vergilendirilmemektedir. Avusturya, Lüksemburg, Hollanda, İsviçre’de holding şirketlere yönelik ayrıcalıklı vergi düzenlemeleri yürürlüktedir.[53]

2.2.2-  Bilgi Değişiminden Kaçınılması

Vergi istihbaratının diğer ülkeler ile paylaşmama olgusu vergi cenneti ülkelerin sahip olduğu bir diğer unsurdur. Genel olarak bu ülkeler, vergi cennetinin avantajlarından yararlanan ve bir başka ülkenin vergilendirme sistemi içerisinde olan kişiler hakkında diğer ilgili ülkelerle bilgi değişiminde bulunmazlar. Bu durum aynı zamanda vergi cennetlerini, kara para aklama ve vergi kaçakçılığı gibi yasal olmayan faaliyetler için de elverişli hale getirmiştir[54]. Bu şekilde bu ülkelere yatırılan bir paranın Latin Amerikalı bir uyuşturucu kaçakçısından mı, bir Rus mafyasından mı yoksa bir Alman vergi kaçakçısından mı geldiğinin öğrenilmesi önlenmektedir

2.2.3- Sistemin Şeffaflıktan Yoksun Olması

Herhangi bir vergi sisteminin şeffaf olarak nitelendirilebilmesi için ilk olarak; vergi mükelleflerine uygulanacak hükümlerin ilk bakışta bile kolayca anlaşılabilecek ölçüde açık ve net olması ve gerektiğinde de mükelleflerin vergilemeden doğacak mağduriyetlerini önlemek amacı ile yasada yer alan hükümlerin vergi idaresine karşı ileri sürülebilecek şekilde net olarak ortaya konulmuş olması gerekir. İkinci şart ise, vergi rejiminin ayrıntılarının gerektiğinde diğer ülkelerin vergi idarelerine açık olmasıdır. Vergi cenneti ülkelerde ise, mükellefler ile vergi idaresi arasında vergi oranları yada vergi matrahı konusunda özel anlaşmalar yapılmasına imkan sağlayan idari ve yasal düzenlemelerin mevcut oluşu ve bu ülkelerin vergi idarelerinin diğer ülkelere tamamı ile kapalı olması, bahsedilen şeffaflık kriterlerinin açıkça ihlal edilmesi olarak görülmektedir[55].

2.2.4-  Belirli Bir Düzeyde Faaliyette Bulunma Gerekliliğinin Olmaması

Vergi cenneti ülkelerde kişi ve kurumlar, belirli bir düzeyde faaliyette bulunmak zorunda değillerdir. Asli faaliyet vergi cenneti ülkede gerçekleşmediğinden, bu ülkelerin de zaten bu yönde bir talepleri olmaz. Bu nedenle buralarda faaliyette bulunuyormuş gibi görünen kişi ve kurumların faaliyet mekanları çoğunlukla bir bina veya daire, bir masa, bir bilgisayar, bir fax ve iyi ihtimal ile bir sekreterden öteye geçmez. İşlemler ise sadece kağıt üzerinde kalmakta ve sanki buralarda gerçekleşiyor gibi gösterilmektedir[56].

Örneğin The Gardian gazetesinde yer alan bir habere göre İngiliz eğemenliğine tabi 30.000 nüfuslu Cebelitarık’ta 28.000 kayıtlı şirket bulunmaktadır. Karayipler’deki 35.000 kişinin yaşadığı Cayman Adalarında 32.000 uluslararası ticaret şirketi, 550 banka, 900 uluslararası yatırım fonu, 400 sigorta şirketi bulunmaktadır. İşlemler sadece kağıt üzerinde buralarda gerçekleşiyor gibi gösterilmektedir. Örneğin dünyaca ünlü spekülatör Soros, 21 milyar dolarlık fonun % 90’ı ile danışmanlık yaptığı yüzmilyarlarca doları, vergi cennetleri üzerinden yönetmektedir.[57]

 3- VERGİ CENNETİ ÜLKELER

Vergi cennetleri, vergi ödememe ya da daha az vergi ödeme önerisiyle diğer ülkelerin birey ve kurumlarını kendi ülkelerinde yatırım yapmaya davet eden ülkelerdir. Geleneksel vergi cennetleri, yükümlülere aksi takdirde diğer ülkelerde yüksek oranda vergi ödeyecekken vergiden kaçınma yoluyla avantajlar sağlamaktadırlar.

Vergi cennetlerinin coğrafi yüzölçümleri genel olarak küçük, nüfusları azdır. Turizm ve hizmet sektörü en önemli gelir kaynaklarıdır. Sıfır oranda vergi uygulasalar da, yerel işletmelerden “ücret” almaktadırlar. Ayrıca yabancı işletmeler ve çalışanları, yerel mal ve hizmetleri tüketmektedirler. Yerel çalışanların ve dışarıdan gelenlerin ücretlerinin vergilendirilmeleri ile bu kişilerin tüketimleri potansiyel olarak önemli bir gelir kaynağıdır. Sonuç olarak, bu tür faaliyetler vergi cennetlerinin ekonomilerine önemli katkı yapmakta, olumlu dışsallıklar sağlamaktadır. Bu nedenle, off shore faaliyetleri ekonomilerinde önemli bir yer tutmaktadır. Örneğin, OECD tarafından vergi cenneti statüsünde tanımlanan Vanuatu’nun nüfusu 200.000, Nauru’nun 12.088 ve Marshall Adalarının 71.000’dir. Bu faaliyetlerden elde edilen ücret ya da vergiler, bu ekonomilerde önemli bir yere sahip olmakta ve kişi başına düşen milli gelire önemli katkıda bulunmaktadır. Örneğin, İngiliz Virgin Adalarında yaklaşık 460.000 off shore işletme olduğu varsayılmaktadır.[58]

OECD’nin 1998 yılı Raporuna göre, zarar verici vergi rekabetini uygulayan ve vergi cenneti olarak tanımlanan rejimlerin belirlenmesinde;

• Düşük oranda vergilendirme ya da hiç vergilendirmeme,
• Etkin bilgi değişiminin olmaması,
• Saydam olmama,
• Ekonomik faaliyetlerin olmaması ölçütleri dikkate alınmıştır.

Bu ölçütler göz önünde bulundurularak yapılan çalışmalar sonucunda OECD 2000 yılı Raporunda, vergi cennetlerini içeren bir liste yayımlamıştır. Listede yer alan vergi cennetleri ile listenin yayımlanma tarihinden sonra listede meydana gelen değişikliklerle ilgili son durum aşağıdaki tabloda verilmiştir.

I-	Listeden Çıkarılanlar: Tonga, Barbados, Maldiv Cumhuriyeti
II-	2000 Yılı Raporundan Önce Taahhütte Bulunanlar: Bermuda, Cayman Adaları, Güney Kıbrıs Rum Yönetimi, Malta, Mauritius, San Marino
III-	2000 Yılı Raporundan Sonra Taahhütte Bulunanlar: Angilla, Antigua and Barbuda, Aruba, Bahama, Bahreyn, Belize, İngiliz Virgin Adaları, Cook Adası, Dominica, Cebelitarık, Grenada, Guernsey and Sark/Alderney, Isle of Man, Jersey, Montserra, Hollanda Antilleri, Niue, Panama, Samua, Seyşel Cumhuriyeti, St. Lucia, The Federation of St. Chiristpher Nevis, St. Vincent and the Grenadines, Turks & Caicos, ABD Virgin Adaları, Vanuatu Cumhuriyeti, Nauru Cumhuriyeti
IV-	İşbirliğine Gitmeyenler: Andora, Liberya, Lihteştayn, Marshal Adaları Cumhuriyeti, Monako

            4- VERGİ CENNETLERİ KONUSUNDA YAPILAN ULUSLAR ARASI ÇALIŞMALAR

4.1 – OECD Çalışmaları Ve Öngörülen Yaptırımlar

Vergi cennetlerinin gelişmeleri ve diğer devletlerin vergi gelirlerini etkilemeleri sonucunda, zarar verici vergi rekabetiyle mücadele amacıyla OECD’nin 1996 yılında başlattığı çalışmanın ilk bölümü, zarar verici vergi uygulamalarıyla mücadele etmek üzere 1998 yılında “Yeni Küresel Konular: Zarar Verici Vergi Rekabeti” Raporunun (1998 yılı Raporu) kabul edilmesi ile tamamlanmıştır. Raporda, vergi cenneti ve tercihli zarar verici rejimlerin ölçütlerinin belirlenmesi yanında, ayrıca bu konu ile ilgili bir FORUM oluşturulması ile ilgili düzenlemeler bulunmaktadır.

1998 yılı Raporunda belirtilen temel prensipler göz önünde bulundurularak oluşturulan FORUM, aynı yılda çalışmalarına başlamış ve bu çalışmalar sonucunda 25 Haziran 2000’de, “Küresel Vergi İşbirliğine Doğru: Zarar Verici Vergi Uygulamalarını Tanımlama ve Elimine Etmede İlerlemeler” Raporu (2000 yılı Raporu), daha sonra 14.11.2001’de “Zarar Verici Vergi Uygulamaları Projesi 2001 Yılı İlerleme Raporu” (2001 yılı Raporu) yayımlanmıştır. Özellikle, OECD üyesi ülkelerde zarar verici vergi uygulamalarıyla ilgili olarak da bu yıl içerisinde “Zarar Verici Vergi Uygulamaları Projesi: 2004 Yılı İlerleme Raporu” (2004 yılı Raporu) yayımlanmıştır.

OECD’nin 2000 yılı Raporunda vergi cenneti olarak ilan edilen ülkelerin, OECD ile işbirliği yapma taahhüdünde bulunup bulunmadıklarına göre ikili bir çalışma yürütülmektedir. Bu çalışmalarda, OECD ile işbirliğine gitme taahhüdünde bulunan ülkelerle saydamlık ve bilgi değişimi konuları ön plana çıkarken işbirliğine gitmeyen ya da taahhütte bulunduğu halde daha sonra bu taahhüdünün gereklerini yerine getirmeyecek ülkelerle ilgili olarak, bu ülkelerle ilişkili yükümlülere uygulanacak yaptırımlar ön plana çıkmaktadır.[59]

OECD, işbirliğine gitme taahhüdünde bulunan vergi cenneti ülkelerle saydamlık ve bilgi değişimi temeline dayanan yapıcı bir diyalog oluşturmaya çalışırken, 2000 yılında yayımlanan vergi cennetleri listesinde yer alan ancak taahhütte bulunmayan ya da taahhütte bulunmasına rağmen bunun gereklerini yerine getirmeyen ülkeler nezdinde uygulanacak yaptırımlar üzerinde de çalışmaktadır. OECD’nin, işbirliğine gitmeyen vergi cenneti ülkelere uygulayacağı yaptırımların neler olacağı ve bunun kurum ve bireylere etkisinin ne olacağı henüz belli değildir. Zarar verici vergi uygulamalarına karşı geliştirilecek önlemler esas olarak 1998 yılı Raporunun 3. Bölümünde; i- İç hukuk yöntemleriyle ilgili öneriler, ii- Vergi anlaşmaları ile ilgili öneriler, iii- Uluslararası işbirliğinin artırılmasına yönelik öneriler başlıkları altında belirtilmiştir.

2000 yılı Raporunda, OECD üyesi ülkeler tarafından vergi cenneti ülkelere karşı uygulanabilecek muhtemel ortak yaptırımlar ve alınacak önlemlerin temel özellikleri belirtilirken, 2001 yılı Raporunda, her ülkenin zarar verici vergi uygulamalarına karşı uygulayacağı yaptırımları, maruz kaldığı etkinin derecesine göre seçmekte serbest olduğunu belirtmiştir. Ancak, önlemlerin zarar verici vergi uygulamalarının etkilerini giderici ve yayılmasını önleyici sonuçları olsa da, OECD’nin diyalog ve uzlaşma yolunu daha çok tercih ettiği belirtilmektedir. OECD bu çalışmalarıyla, vergi cenneti ülkelerin sunduğu vergi avantajlarının cazibelerini kaybetmelerini sağlamaya çalışmaktadır.

4.1.1-  Yaptırımların Genel İlkeleri

2004 yılı Raporunda, vergi cennetlerinde gerçekleştirilen zarar verici vergi uygulamalarına karşı geliştirilecek savunma önlemlerinin genel ilkeleri aşağıdaki gibi belirlenmiştir:

• Önlemler zarar verici vergi uygulamalarının olumsuz etkilerini gidermeyi hedeflemelidir.
• Önlemler, üye ülkelerde benzer bir önlemin uygulanıp uygulanmadığı ve uygulanması durumunda etkin olup olmadığını göz önünde bulundurmalıdır.
• Ülkelerin, önlemleri uygulayıp uygulamama konusunda egemenlik hakları bulunmaktadır.
• Zarar verici vergi uygulamalarının farklı şekillerine karşı farklı durumlarda farklı önlemler uygulanabilir.
• Ülkeler arası işbirliği ile uygulanacak önlemler, tek taraflı olarak uygulanan önlemlerin etkinliğini arttıracaktır.
• Ortak önlemler, vergi mükelleflerine ya da vergi idarelerine gereksiz yük getirmeyecek şekilde geliştirilmelidir.
• Zarar verici vergi uygulamalarına karşı geliştirilen savunma önlemlerinde ortak yaklaşımın, dinamik, değişen durumlara uyum sağlayabilen uygulamalar olması zorunludur. Bu uygulamalar sürekli olarak devam etmeli ve doğrulama yöntemleri etkin olmalıdır.

4.1.2-  Uygulanacak Yaptırım Önerileri

Ülkelerin zarar verici vergi uygulamalarına karşı alabilecekleri çeşitli önlemler, üye ülkelerin deneyimleri de göz önünde bulundurularak 2004 yılı Raporunda aşağıdaki gibi belirtilmiştir.

• Emsal bedel fiyatını (arm’s length) aşmayan ve gerçekten yapılanlara benzeyenler dışında zarar verici vergi rekabeti çalışmalarının başlatıldığı ülkelerde ikamet eden kişilere yapılan önemli ödemelerle ilgili indirim, istisna, mahsup ve diğer indirimlere izin verilmemelidir.
• Zarar verici vergi rekabeti çalışmalarının başlatıldığı ülkelerde ikamet eden kişilere yapılan faiz ödemelerine sınırlamalar getiren “örtülü sermaye” ile ilgili düzenlemeler kullanılmalıdır.
• Zarar verici vergi rekabeti çalışmalarının başlatıldığı ülkelerde ikamet eden bir kişiye önemli miktarda para gönderen, bu kişilerle işlem yapan ya da faiz geliri elde edenlerin bu ödeme, işlem ve gelirlerle ilgili bilgileri vergi idaresine bildirmesine yönelik idari ve yasal düzenlemeler olmalı ve bu zorunluluğa uyulmaması ya da doğru bildirimde bulunulmaması durumunda ağır cezalar öngörülmelidir.
• Yurtdışında kurulan işletmeler ile vergileri önemli ölçüde azaltma ya da erteleme yolu ile zarar verici vergi uygulamalarından yararlanılarak elde edilen gelirlerin vergilendirilmesine izin veren yasal düzenlemeler kullanılmalıdır.
• Yurt dışında ödenen vergilere istisna ya da mahsup yöntemi ile indirim olanağı sağlayan üye ülkelerin zarar verici vergi uygulamalarından elde edilen gelirlere düşük oranda vergi uygulamaları ya da hiç vergi uygulamamaları, çifte vergilendirmeyi önleme amacına uygun olmadığından, bu tür istisna ya da indirimler kabul edilmemelidir. Ayrıca, mahsup edilen vergilerin doğru olup olmadığının kontrol edileceği bir sistem de kurulabilir.
• Zarar verici vergi uygulamalarından yararlananlara yapılan kâr payı, faiz ve telif hakkı gibi ödemelere uygulanan minimum vergi kesintisi oranlarını sağlama alan yasal düzenlemeler kullanılmalıdır.
• Zarar verici vergi rekabeti çalışmalarının başlatıldığı ülkelerle ilgili kişi ve işlemlerle ilgili koordineli vergi incelemeleri gerçekleştirilmelidir.
• Vergi cenneti ülkelerle yapılan vergi anlaşmaları sona erdirilmeli, sınırlandırılmalı ya da yeni anlaşmalara girilmemelidir. Ülkeler, zarar verici vergi uygulamaları çalışmaları yürütülen ülkelerle vergi anlaşmasına girmeyeceklerini, kamuoyuna açık bir politika haline getirebilirler. Mevcut bir anlaşmayı sona erdirmenin, gelir etkisinden öte sonuçları bulunmaktadır.

OECD tarafından vergi cennetleri ile yapılan mücadele, ABD’de yönetim değişikliğinin olması ile birlikte hız kaybetmiştir. Daha önce Clinton tarafından desteklenmekte olan OECD uygulamaları, Bush yönetiminim sert muhalefeti ile karşılaşmış, bu durum ise, OECD’nin vergi cennetlerine karşı yürüttüğü politikaların yumuşamasına neden olmuş ve ABD’nin baskıları neticesinde de, vergi cennetlerinin belirlenmesinde yalnızca bilgi değişimi ve şeffaflık kriterlerinin esas alınmasına başlanılmıştır[60].

4.2- AB Çatısı Altında Yapılan Çalışmalar

OECD çalışmaları ile AB çalışmaları arasında paralellik bulunduğunu belirtilmekte ve bunun dayanağı olarak da OECD Konvansiyonunun 13. maddesi hükmü uyarınca AB komisyonu’nun da diğer üye ülkelerin yanı sıra OECD çalışmalarına katılıyor olmaları gösterilmektedir[61].

Şimdiye kadar gerçekleştirilmiş olan ekonomik birlikler içerisinde en başarılı olan bütünleşme çeşitli özellikleri ile AB’dir. Birliğe üye olan ülkeler, egemenliklerinin içerdiği yetkileri belirli ölçülere sınırlandırmışlar, böylelikle de birlik kurumların uluslar üstü yetkiler vermişlerdir. Birlik, bir yandan bu topluğu kuran Roma Anlaşması’nın hükümleri ile diğer yandan da Birlik kurumlarının anlaşmanın öngördüğü hedefler doğrultusundaki işlemleri ile, üye devletlerin vergilendirme yetkilerini sınırlandırmaktadır[62].

Roma Anlaşması (RA) uyarınca Birliğe üye ülkelerin kendi işletmelerine, sanayilerine veya belli bölgelerine üye devletler arasında ticareti ve rekabet koşularını olumsuz etkileyebilecek nitelikte yardımda bulunmaları ve teşvik tedbirleri uygulamaları yasaklanmıştır. Anlaşmanın 92. maddesinde de hangi yardımların ortak Pazar uygulamaları ile bağdaşıp bağdaşmayacağı belirtilmiştir[63].

RA’nın 95. maddesi hükümleri uyarınca hiçbir üye devlet diğer üye devletlerin ürünlerine doğrudan doğruya veya dolaylı olarak kendi benzer ürünlerine doğrudan doğruya veya dolaylı olarak uyguladıklarından hangi nitelikte olursa olsun daha yüksek iç vergiler koyamayacağı gibi, hiçbir üye devlet,diğer üye devletlerin ürünlerine başka ürünleri dolaylı olarak koruyacak nitelikte iç vergiler koyamaz. RA’nın, Birliğe üye ülkelerin vergilendirme yetkileri ile ilgili olan hükümleri, dolaylı vergiler alanında “varış ülkesinde vergilendirme”, dolaysız ergilerde ise, ürünlerin üretiminin gerçekleştiği ülkede (kaynak ilkesi) vergilendirilmelerini öngörmektedir[64].

RA, Birliğe üye ülkelerin vergilendirme yetkilerini doğrudan doğruya sınırlandırmanın yanı sıra, Birlik kurumlarına da yapacakları işlerde aynı yetkiyi vermiştir. Örneğin Birlik Konseyi, vergilendirme alanında çeşitli tüzük, direktif ve kararlar çıkarmıştır. Konsey, Katma Değer Vergisi alanında çıkarttığı direktiflerle, bu verginin konusunu ve matrahını tek düze hale getirmiştir[65].

AB’de, vergi cenneti yaratarak tüm sermaye ve yatırımları kendi ülkesine çekmek, üye ülkelerin dengeli kalkınması ilkesine uygun görülmediğinden, ulusal vergi politikalarında üç genel kısıtlamanın varlığı söz konusu olmaktadır[66]:

• Üye devletleri, kendi uyruklarında olan mükellefler ile diğer üye ülkeler uyruğundaki mükelleflere farklı vergiler uygulamaları,
• Vergi politikalarının AB ortak politikalarına aykırı olarak düzenlenmesi,
• Konulacak yeni vergilerde koruma amacı güdülmemesi, sadece fiscal amaç güdülmesi.

Sonuç olarak AB’nin, üye ülkelerin birbirlerinin vergi gelirleri üzerinde tahrip edici etki yapabilecek vergi rekabetini önlemek maksadı ile kurallarını tespit ettiğini söylemek mümkündür.

5- TÜRK VERGİ SİSTEMİNDE VERGİ SİSTEMİNDE VERGİ CENNETLERİ

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 30/7. maddesinde, zararlı vergi rekabeti uygulayan ülkelerde yerleşik kurumlara yapılan her türlü ödeme üzerinden % 30 oranında stopaj yapılması öngörülmektedir. Bakanlar Kurulu’nca ilan edilecek bu ülkelerde yerleşik olan veya faaliyette bulunan kurumlara nakden veya hesaben yapılan veya tahakkuk ettirilen her türlü ödeme (yurt dışındaki finans kuruluşlarından temin edilen borçlanmalara ilişkin anapara faiz ve kâr payı ödemeleri ile sigorta ve reasürans ödemeleri hariç) üzerinden % 30 oranında stopaj yapılacaktır. Yapılan ödemelerin verginin konusuna girip girmediğinin veya ödeme yapılan kurumun mükellef olup olmadığının stopaj uygulamasında bir önemi bulunmamaktadır. Bu düzenlemede, tam mükellef kurumların Bakanlar Kurulu’nca yayımlanacak listede yer alan ülkelerde bulunan iş yerlerine yapılan ödemeler de stopaj kapsamına dahil edilmiştir.

Yapılan bu düzenlemenin amacı, zararlı vergi rekabeti uygulayan ülkelerin Türkiye’de vergi matrahının azaltılması amacıyla kullanılmasının engellenmesi, bu ülkelerde yerleşik kurumlara çeşitli adlar altında yapılacak ödemelerle vergiye tabi kazancın aşındırılmasının önüne geçilmesidir. Bu nedenle yapılan düzenleme, bir vergi güvenlik müessesesi niteliğindedir.

Benzeri düzenlemeler OECD’nin önderliğinde ülkeler arası zararlı vergi rekabetini önleme çalışmalarının önemli sonuçlarından birisi olarak uzun bir süredir OECD üyesi olan ve olmayan ülkelerin vergi mevzuatında yer almaktadır.

            5.1. Bakanlar Kurulu’na Verilen Yetkiler

5.1.1.- Vergi Cennetlerini Belirleme Yetkisi

Söz konusu düzenleme 1 Ocak 2006 tarihinden geçerli olmak üzere 21 Haziran 2006 tarihinde yürürlüğe girmiş olmasına rağmen zararlı vergi rekabeti uygulayan ülkelerin listesi Bakanlar Kurulu’nca henüz ilan edilmemiştir. Bu listenin, “vergi cenneti” olarak adlandırılan ülkelerden oluşması beklenmektedir. Bu nedenle, yeni Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 30/7. maddesi kapsamında yapılacak stopaj, yaygın olarak “vergi cennetlerine yapılacak ödemeler üzerinden” stopaj olarak adlandırılmaktadır. Bakanlar Kurulu’nca bu ülkelerin tespiti yapılırken, ilgili ülkenin Türk vergi sisteminin yarattığı vergilendirme kapasitesi ile aynı düzeyde bir vergilendirme imkânı sağlayıp sağlamadığı ve bilgi değişimi hususları dikkate alınacaktır. Kanımızca Türkiye ile vergi anlaşması imzalamış ülkelerin vergi cenneti ülkeler listesinde yer almaması gerekir. Zira vergi anlaşmalarında ülkeler arasında bilgi değişimine ilişkin özel hükümler yer almaktadır.

5.1.2- Stopaj Oranı Bakanlar Kurulu’nca Belirlenecek Ödemeler

Kanun maddesinde, aşağıdaki nitelikte ödemeler üzerinden uygulanacak stopaj oranını belirleme konusunda Bakanlar Kurulu’na yetki verilmiştir. Bakanlar Kurulu’nun kendisine verilen bu yetkiye dayanarak stopaj oranını, her bir ödeme türü, faaliyet konusu ya da sektör itibariyle ayrı ayrı sıfıra kadar indirmesi ve tekrar kanuni seviyeye (% 30) çıkarması mümkündür. Ancak, Bakanlar Kurulu bu yetkisini kullanmadığı takdirde, bu ödemeler de % 30 stopaja tabi olacaktır.

Emsaline uygun fiyatlandırılmış olması koşuluyla;

• Mal ve iştirak hissesi alımı için yapılan ödemeler,
• Deniz ve hava ulaştırma araçlarının kiralanması için yapılan ödemeler
• İşin tamamlanabilmesi bakımından zorunluluk arz eden geçiş ücreti, liman ücreti gibi ödemeler bu kapsamdaki ödemelerdir.

5.2- Vergi Cennetlerinde Yerleşik Kurumlara Ödenecek Kâr Payları

Vergi cennetlerine yapılacak ödemeler üzerinden stopajı düzenleyen 30/7. maddede, vergi cenneti ülkelerde yerleşik kurumlara yapılacak kâr paylarını kapsam dışında bırakan özel bir hükme yer verilmemiştir. Ancak düzenlemenin amacı, bu gibi ülkelere yapılacak ödemelerle vergiye tabi kazancın aşındırılmasının önüne geçilmesidir. Kâr payları zaten vergi sonrası kazanç üzerinden ödendiğinden, kâr paylarının bu kapsamda stopaja tabi tutulması, düzenlemenin ruhuna aykırıdır. Bu nedenle, kâr payı ödemelerinin 30. maddenin 7. fıkrası kapsamında % 30 oranında değil, aynı maddenin 3. fıkrası kapsamında ve 2006/10731 sayılı Kararname çerçevesinde % 15 oranında stopaja tabi tutulması gerekir.

6- SONUÇ

Son yıllarda tüm dünyada özellikle ulaşım, bilgi ve iletişim alanlarında yaşanan baş döndürücü gelişmeler ülkelerin sosyo-ekonomik ve mali yapılarını önemli ölçüde etkilemekte, küreselleşen yeni dünyada ülkelerin ve ülke vatandaşlarının birbirleri ile olan ilişkileri her geçen gün daha da gelişmektedir.

Bu gelişmelere bağlı olarak mobilitesi yüksek olan üretim faktörlerinin ülkeler arasındaki hareketliliği de artmış ve çok uluslu şirketlerin dünyanın her köşesinde faaliyet göstermeye başlamaları ve bunların aynı zamanda gittikleri ülkeye ileri teknoloji ve vasıflı işgücünü de beraberlerinde götürmeleri, özellikle sermaye sıkıntısı yaşayan ve vasıflı işgücü ihtiyacı yüksek olan gelişmekte olan ülkelerin bu üretim faktörlerini kendi ülkelerine çekebilmek için çeşitli politikalar üretip bu politikaları uygulamaya sevk etmiştir.

Vergi rekabetinin sonuçlarının ampirik veriler ile ölçülmesinin zorluğu ile birlikte vergi rekabetinin, bireylerin yaşam standartlarının yükseltilmesi, işletmelerin ise karlılıklarının arttırılarak bu karların yeni yatırımlara yönlendirilip üretim ve istihdam hacimlerinin arttırılması, kamu harcamalarında etkinliğin sağlanması gibi olumlu yanlarının yanı sıra, özellikle tahrip edici vergi rekabetinin vergi cenneti ve benzeri ülkelerin, diğer ülkelerin vergi tabanlarının aşınmasına yol açan haksız uygulamaları sonucunda zararlı etkilerinin de olabileceği bir çık yazar tarafından ifade edilmektedir. Ayrıca, mobilitesi yüksek olan üretim faktörleri üzerindeki vergi yükünün azaltılması, vergi yapısı içerisindeki toplam vergi yükünün, mobilitesi düşük olan vasıfsız işgücü, gayrımenkul, tüketim vb vergiler üzerine kaymasına sebep olabilir ki, vergi rekabetinin bu özelliği bir çok kimse tarafından da kabul edilmektedir.

Sundukları avantajlarla diğer ülkelerin vergi gelirlerinin azalmasına neden olan ve literatürde vergi cenneti ülke olarak tanımlanan ülkelerle ilgili olarak, OECD 2000 yılında yayımladığı listede 41 ülkeyi vergi cenneti olarak ilan etmiştir. Bu ülkelerden 33’ü bugün itibariyle OECD ile işbirliğine gitme taahhüdünde bulunurken, 3 ülke listeden çıkarılmış, 5 ülke ise işbirliğine gitme yönünde herhangi bir taahhütte bulunmamıştır. İşbirliğine gitme taahhüdünde bulunan ülkelerle yürütülen çalışmalarda saydamlık ve bilgi değişimi konuları ön plana çıkmaktadır. Bu çalışmalarda, devletlerin vergi cenneti ülkelerde faaliyette bulunan ve kendilerine ikamet ya da kaynak ilkesiyle bağlı yükümlüleri hakkında bilgi edinmesi ve beyan edilmeyen gelirlere mevcut iç hukuk yöntemlerine göre yaptırımlar uygulaması hedeflenmektedir.

5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunuyla “vergi cenneti” ülkeler Türk Vergi Sistemine girmiş ve bu  Bakanlar Kurulunca vergi cenneti ülke olarak ilan edilen ülkelere  yapılan her türlü ödeme üzerinden  %30 oranında tevkifat yapılması öngörülmüştür.

KAYNAKÇA:

[1] Naci AĞBAL, “Globalleşme ve Vergi Sistemlerinin Geleceği-I”, Yaklaşım, Eylül, 2001, s.105, s.271.

[2] Filiz GİRAY, “Küreselleşme Sürecinde Vergi Rekabeti ve Boyutları”, Akdeniz Üniversitesi İİBF Dergisi,                   2005, s.94.

[3]  M. Yavuz ÖNER, “Zararlı(Haksız) Vergi Rekabeti”, E-Yaklaşım, Haziran 2004., http://www.yaklasim.com/mevzuat/dergi/read_frame.asp?file_name=2004064594.htm, Erişim:10.04.2007.

[4]  GİRAY, a.g.m., s.94.

[5]  S. Saygın EYÜPGİLLER, Uluslar arası Zarar Verici Vergi Rekabeti ve Vergi Cennetleri, Yaklaşım Yayınları, Ankara, 2002, s. 22.

[6]  Semih ÖZ, Uluslar arası Vergi Rekabeti ve Vergi Cennetleri, Maliye ve Hukuk Yayınları,  s. 61.

[7]  ÖNER, a.g.m.

[8]  GİRAY, a.g.m.,s.95.

[9]  GİRAY, a.g.m.,s.95.

[10] GİRAY, a.g.m.,s.95.

[11] ÖNER;a.g.m.

[12] Hakan AY, Vergi Rekabeti, Vergi Dünyası Dergisi, Nisan 2001, s:236,s.134.

[13] EYÜPGİLLER, a.g.e, s. 37

[14] ÖNER, a.g.m.

[15] ÖZ, a.g.e, s. 123

[16] ÖZ, a.g.e, s. 125

[17] AY, a.g.m.,s.135.

[18] Ersan ÖZ, OECD, Vergi Rekabeti ve Vergi Reformunun Geleceği, Maliye Dergisi, s:145, Ocak-Nisan 2004,  s.210.

[19] İhsan GÜNAYDIN – Serkan BENK, “Globalleşmenin Vergi Sistemlerinde Ortaya Çıkardığı Sorunlar ve Çözüm Önerileri-I”, Vergi Sorunları, Sayı:179, Ağustos 2003, s.151.

[20] GÜNAYDIN – BENK, a.g.m, s.153

[21] TOBB, Vergilemede Global Eğilimler AB ve Türk Vergi Sistemi, Özel İhtisas Komisyonu Raporu, Ankara, TOBB,No:359, 2001, s.32.

[22] GİRAY, a.g.m., s.98.

[23] GİRAY, a.g.m., s.99.

[24]  ÖZ, a.g.e., s. 17.

[25]  EYÜPGİLLER, a.g.e., 23.

[26]  İsa SAĞBAŞ, Vergi Rekabeti, Fayda Vergileri ve Mali Federalizm, Maliye Dergisi, s:139, Ocak-Nisan 2002, s.55.

[27]  SAĞBAŞ, a.g.m., s.56..

[28]  Coşkun AKTAN-İstiklal Y. VURAL, “Vergi Rekabeti”, Erciyes Üniversitesi İİBF Dergisi, Sayı: 22, Ocak- Haziran 2004

[29]  Niyazi CANGİR, “Vergide Rekabet Ya Da Vergi Politikasının Değişen İşlevi-I”, Yaklaşım, Temmuz 2000. s.108.

[30]  GİRAY, a.g.m., 98.

[31]  GİRAY, .a.g.m.99.

[32]  F. Rifat ORTAÇ,  Global Kamu Malları ve Finansmanı, Gazi Kitapevi, Mart 2004, s. 15.

[33] ORTAÇ, age, s. 24-25.

[34] YAVUZ ÖNER, “Küreselleşme Sürecinde Ortaya Çıkan Vergi Sorunları, E-Yaklaşım, Şubat 2004, http://www.yaklasim.com/mevzuat/dergi/read_frame.asp?file_name=2004024261.htm Erişim:10.04.2007.

[35] Salih ÖZEL, “Globalleşme(Küreselleşme) ve Vergi İlişkisi”, Yaklaşım, Aralık 1998. s.35.

[36] ÖNER, Küreselleşme Sürecinde Ortaya Çıkan Vergi Sorunları.

[37] ÖNER, Küreselleşme Sürecinde Ortaya Çıkan Vergi Sorunları.

[38] ÖNER, Küreselleşme Sürecinde Ortaya Çıkan Vergi Sorunları.

[39] AĞBAL, a.g.m., s.272.

[40] GİRAY, a.g.m., s.100.

[41] CANGİR,a.g.m. s.109.

[42] ÖNER, Küreselleşme Sürecinde Ortaya Çıkan Vergi Sorunları.

[43] EYÜPGİLLER, a.g.e, s. 39

[44] EYÜPGİLLER, a.g.e, s. 40

[45] EYÜPGİLLER, a.g.e, s. 40

[46] Fethi HEPER, Şennur HOŞYUMRUK , Vergi Cennetleri İle İlgili Çalışmalarda Son     Durum-I, Yaklaşım Dergisi, http://www.yaklasim.com/mevzuat/dergi/read_frame.asp? file_name=2002083228.htm, Erişim:18.04.2007.

[47] Nurettin BİLİCİ; Vergi Cenneti Ülkeler, Türkiye’deki Vergi Kaçakçılığına Etkisi Ve Soruna Çözüm Arayışları, E-Yaklaşım Dergisi, Haziran 2004, s:11. http://www.yaklasim.com/mevzuat/dergi/read_frame.asp?file_name=2004064553.htm, Erişim.11.04.2007.

[48] BİLİCİ, a.g.m.

[49] ÖZ, a.g.e, s. 123.

[50] Mustafa ÇAMLICA, “Uluslararası Vergiden Kaçınma, Vergi Kaçakçılığı ve Vergi Anlaşmalarının İstismarı”, Vergi Sorunları, Haziran 1996, Sayı: 93, s. 95

[51] ÖZ, a.g.e., s. 125

[52] Niyazi CANGİR, “Vergide Rekabet ya da Vergi Politikasının Değişen İşlevi-II”, Yaklaşım, Ağustos 2000. s.186.

[53]  S. Saygın EYÜPGİLLER, Uluslararası Zarar Verici Vergi Rekabeti ve Vergi Cennetleri, Yaklaşım Yayınları, 2002, Ankara. s. 50, 51.

[54] Fethi HEPER, Şennur HOŞYUMRUK , Vergi Cennetleri İle İlgili Çalışmalarda Son     Durum-I, Yaklaşım Dergisi, http://www.yaklasim.com/mevzuat/dergi/read_frame.asp? file_name=2002083228.htm. Erişim:12.04.2007.

[55]  HEPER-HOŞYUMRUK, a.g.m.

[56]  HEPER-HOŞYUMRUK, a.g.m.

[57]  BİLİCİ, a.g.m.

[58] Semih ÖZ, Vergi Cennetleri Konusunda Yapılan Uluslar Arası Çalışmalar, Yaklaşım Dergisi,  Temmuz 2004, Sayı 139.

[59] ÖZ, a.g.m. s.140.

[60] ÖNER, a.g.m.

[61] EYÜPGİLLER, a.g.e, s. 108

[62] ÖNCEL-KUMRULU-ÇAĞAN, a.g.e, s. 64

[63] ÖNCEL-KUMRULU-ÇAĞAN, a.g.e, s. 65

[64] ÖNCEL-KUMRULU-ÇAĞAN, a.g.e, s. 65

[65] ÖNCEL-KUMRULU-ÇAĞAN, a.g.e, s. 65

[66] EYÜPGİLLER, a.g.e., s. 111

Hakan AY, Vergi Rekabeti, Vergi Dünyası Dergisi, Nisan 2001

Ersan ÖZ, OECD, Vergi Rekabeti ve Vergi Reformunun Geleceği, Maliye Dergisi, s:145, Ocak-Nisan 2004

İhsan GÜNAYDIN – Serkan BENK, “Globalleşmenin Vergi Sistemlerinde Ortaya Çıkardığı

Sorunlar ve Çözüm Önerileri-I”, Vergi Sorunları, Sayı:179, Ağustos 2003

İsa SAĞBAŞ, Vergi Rekabeti, Fayda Vergileri ve Mali Federalizm, Maliye Dergisi, s:139, Ocak-Nisan 2002

Niyazi CANGİR, “Vergide Rekabet Ya Da Vergi Politikasının Değişen İşlevi-I”, Yaklaşım, Temmuz 2000

Salih ÖZEL, “Globalleşme(Küreselleşme) ve Vergi İlişkisi”, Yaklaşım, Aralık 1998

Mustafa ÇAMLICA, “Uluslararası Vergiden Kaçınma, Vergi Kaçakçılığı ve Vergi Anlaşmalarının İstismarı”, Vergi Sorunları, Haziran 1996.

Niyazi CANGİR, “Vergide Rekabet ya da Vergi Politikasının Değişen İşlevi-II”, Yaklaşım, Ağustos 2000.

Semih ÖZ, Uluslar arası Vergi Rekabeti ve Vergi Cennetleri, Maliye ve Hukuk Yayınları,  Ankara 2005

Saygın EYÜPGİLLER, Uluslararası Zarar Verici Vergi Rekabeti ve Vergi Cennetleri, Yaklaşım Yayınları, 2002, Ankara.

Semih ÖZ, Vergi Cennetleri Konusunda Yapılan Uluslar Arası Çalışmalar, Yaklaşım Dergisi,  Temmuz 2004, Sayı 139

Naci AĞBAL, “Globalleşme ve Vergi Sistemlerinin Geleceği-I”, Yaklaşım, Eylül, 2001

Coşkun AKTAN-İstiklal Y. VURAL, “Vergi Rekabeti”, Erciyes Üniversitesi İİBF Dergisi, Sayı: 22, Ocak-Haziran 2004

Filiz GİRAY, “Küreselleşme Sürecinde Vergi Rekabeti ve Boyutları”, Akdeniz Üniversitesi İİBF Dergisi, 2005

Yavuz ÖNER, “Zararlı(Haksız) Vergi Rekabeti”, E-Yaklaşım, Haziran 2004

Hakan AY-Metin MERİÇ, “Küreselleşme Olgusu Bağlamında Vergi Kayıp ve Kaçakları”, E-Yaklaşım, Haziran 2004.

Niyazi CANGİR, “Uluslar arası Vergilemede Ayrım Yapılmaması İlkesi”, Yaklaşım, Mayıs 1999.

Niyazi CANGİR, “Vergide Rekabet ya da Vergi Politikasının Değişen İşlevi-II”, Yaklaşım, Ağustos 2000

Naci AĞBAL, “Globalleşme ve Vergi Sistemlerinin Geleceği-II”, Yaklaşım, Ekim 2001

Şennur HOŞYUMRUK, “Tercihli Vergi Rejimlerinin Türkiye’den Görünümü”, Yaklaşım, Aralık 2003

Niyazi CANGİR, “Vergide Rekabet Ya Da Vergi Politikasının Değişen İşlevi-I”, Yaklaşım, Temmuz 2000

Fethi HEPER-Şennur HOŞYUMRUK, “Vergi Cennetleri İle İlgili Çalışmalarda Son Durum-I”, Yaklaşım, Ağustos 2002

Semih ÖZ, “Vergi Cennetleri İle Yapılan Bilgi Değişim Andlaşmaları”, Dünya Gazetesi, 28.11.2005